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企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的分析
我國企業(yè)基本上還停留在傳統(tǒng)成本管理階段，這種基于單一會計信息，只著眼于企業(yè)內(nèi)部，特別是生產(chǎn)過程，片面追求成本節(jié)約的成本管理模式已經(jīng)越來越不適應急劇變化著的新環(huán)境。為此，我們必須對企業(yè)現(xiàn)行的成本管理方法進行改革，樹立新的成本管理理念，建立新的成本管理模式。
一、傳統(tǒng)成本管理在新環(huán)境下的巨大缺陷
經(jīng)濟的飛速發(fā)展帶來企業(yè)外部環(huán)境的巨大變化。自1990年以來，我國逐漸步入買方市場，而本世紀初加入WTO后，市場競爭更是殘酷。新的企業(yè)外部環(huán)境具有以下特征：(1)國內(nèi)外市場上大多數(shù)產(chǎn)品供過于求，市場競爭十分激烈;(2)產(chǎn)品需求個性化和多樣化，顧客對產(chǎn)品質(zhì)量也日益苛求;(3)新技術、新工藝的創(chuàng)新蔚然成風;(4)產(chǎn)品更新?lián)Q代加快，產(chǎn)品壽命周期縮短;(5)在競爭中企業(yè)間的合作也在發(fā)展，企業(yè)戰(zhàn)略聯(lián)盟紛紛建立。在企業(yè)生存發(fā)展變得越來越困難的形勢下，為了應對險惡復雜的競爭局勢，20世紀九十年代以來企業(yè)掀起了“戰(zhàn)略管理熱”，許多大公司大集團都在研究制定自己的企業(yè)戰(zhàn)略。企業(yè)戰(zhàn)略管理客觀上要求企業(yè)成本管理應在戰(zhàn)略的基礎上展開，但傳統(tǒng)的成本管理顯然是戰(zhàn)術性的，并且與戰(zhàn)略相脫節(jié)，傳統(tǒng)成本管理在新的環(huán)境下暴露出了巨大缺陷，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：
1、傳統(tǒng)成本管理未能與企業(yè)競爭戰(zhàn)略相聯(lián)系。為適應瞬息萬變的外部環(huán)境以取得持久競爭優(yōu)勢，企業(yè)必須把重點放在制定與貫徹競爭戰(zhàn)略上。而傳統(tǒng)成本管理只注重短期效益，片面追求成本節(jié)約，甚至為降低成本而降低成本，這往往會削弱企業(yè)的長遠發(fā)展能力，損害企業(yè)的競爭戰(zhàn)略。實際上，有時降低成本需要先增加成本，有時增加成本能增加更多的收入。
2、傳統(tǒng)成本管理的對象多局限于企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)過程。較少考慮產(chǎn)品的研發(fā)設計和企業(yè)管理過程，對供應與銷售服務環(huán)節(jié)也關注不多，對企業(yè)外部的價值鏈更是相對忽視。但對處于開放型、競爭型市場環(huán)境中的企業(yè)而言，通過了解整個行業(yè)價值鏈來進行成本管理，更有助于企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。因此，成本管理的對象應是產(chǎn)品整個生命周期的成本。
3、傳統(tǒng)成本管理只重視有形的成本動因，而忽視無形的成本動因。然而一些傳統(tǒng)成本管理未能考慮的因素，如企業(yè)規(guī)模、地理位置、企業(yè)文化等，往往對產(chǎn)品成本產(chǎn)生更大影響。這些動因需要長期的積累才能形成，但一經(jīng)形成就難以改變，必須從戰(zhàn)略上予以綜合考慮。據(jù)研究，企業(yè)在生產(chǎn)開始之前，產(chǎn)品中就已有85%的成本因戰(zhàn)略性動因而成為約束成本，而傳統(tǒng)成本管理能產(chǎn)生影響的部分，僅占總成本的15%。
4、傳統(tǒng)成本管理忽視對競爭對手的成本進行必要的研究。而對處在激烈競爭環(huán)境中的企業(yè)來講，要保持持久的競爭優(yōu)勢和取得競爭中的有利地位，必須通過分析市場競爭態(tài)勢來確定企業(yè)的競爭戰(zhàn)略。這就要求企業(yè)了解競爭對手的成本情況，甚至還要關注合作伙伴的成本。
二、戰(zhàn)略成本管理的基本內(nèi)容體系
(一)戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)涵。戰(zhàn)略成本管理是為了適應戰(zhàn)略管理的需要，對傳統(tǒng)成本管理進行改造升級而提出來的。戰(zhàn)略成本管理是指企業(yè)為有效適應外部持續(xù)變化的環(huán)境，獲得和保持持久競爭優(yōu)勢，以實施企業(yè)戰(zhàn)略為目標而進行的根本性、長遠性的成本謀劃與管理活動。與傳統(tǒng)成本管理主要面向過去的事后核算管理相比，它更面向于未來發(fā)展的全局性謀劃和決策，注重監(jiān)控外部環(huán)境的變化，及時制定有效的戰(zhàn)略計劃，體現(xiàn)“現(xiàn)時決策的未來性”。
(二)戰(zhàn)略成本管理的主要特點
1、外向性。戰(zhàn)略成本管理特別重視對影響企業(yè)成本的外部環(huán)境的分析，包括政治與法律環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境、社會文化環(huán)境、技術環(huán)境以及供應商、顧客和競爭對手的狀況等，以確定和實施正確的管理戰(zhàn)略。
2、戰(zhàn)略性。戰(zhàn)略成本管理的目標在于支持企業(yè)取得持久競爭優(yōu)勢，一方面成本管理應有助于幫助企業(yè)確立競爭戰(zhàn)略，另一方面要采取與企業(yè)競爭戰(zhàn)略相配合的成本管理制度。
3、長遠性。戰(zhàn)略成本管理追求長遠的成本優(yōu)勢，成本管理的視野超越了一個會計期間的界限，分析較長時期競爭地位的變化，爭取較長時期的競爭優(yōu)勢，立足于長遠的戰(zhàn)略目標。
4、全面性。戰(zhàn)略成本管理以企業(yè)的全局為對象，根據(jù)企業(yè)總體發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃而運作。它把企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)和外部環(huán)境綜合起來，既研究企業(yè)內(nèi)部的價值鏈，也研究整個行業(yè)的價值鏈;既對生產(chǎn)成本進行控制，還對產(chǎn)品研發(fā)、設計、試制以及售后服務等進行控制;還要全面考慮各種潛在機會，分析各種機會成本，實施綜合統(tǒng)籌管理。
(三)戰(zhàn)略成本管理的基本框架
1、價值鏈分析。價值鏈是指企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理過程中的一系列相互關聯(lián)的創(chuàng)造價值的活動集合。價值鏈分析主要是分析從原材料供應商起直至最終產(chǎn)品消費者的相關活動的整合。包括行業(yè)價值鏈分析、企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析和競爭對手價值鏈分析三種分析。(1)行業(yè)價值鏈分析。行業(yè)價值鏈分析是指分析企業(yè)價值鏈與上游供應商價值鏈和下游購買商價值鏈之間的聯(lián)系，借以尋求長期降低成本的途徑。如尋求更有利的供應商或客戶、談判降低采購價格或提高銷售價格、改進聯(lián)系以達成價值鏈之間的合理對接、兼并，以節(jié)約交易費用等等。(2)企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析。企業(yè)內(nèi)部過程也是由許多價值鏈構(gòu)成的，每個價值鏈既會產(chǎn)生價值，同時也要消耗資源。進行價值鏈分析首先應找出基本的價值鏈，然后將其分解為單獨的價值作業(yè)，再比較各個作業(yè)的成本與效益。通過企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析，以發(fā)現(xiàn)和消除不增值作業(yè)，推進作業(yè)的優(yōu)化和相互協(xié)調(diào)，甚至重構(gòu)新的價值鏈，謀求成本優(yōu)勢和競爭優(yōu)勢。(3)競爭對手價值鏈分析。通過對競爭對手價值鏈的分析，找出與競爭對手在作業(yè)活動上的差異，測算出競爭對手的成本并與之比較，明確企業(yè)的相對成本地位，從而選擇適合本企業(yè)的競爭戰(zhàn)略，采取戰(zhàn)略行動，消除成本劣勢，創(chuàng)造成本優(yōu)勢。
2、戰(zhàn)略定位分析。戰(zhàn)略定位是指企業(yè)在市場上如何選擇競爭武器以對抗競爭者，企業(yè)的一般競爭戰(zhàn)略有成本領先戰(zhàn)略、產(chǎn)品差異化戰(zhàn)略和目標聚集戰(zhàn)略。戰(zhàn)略定位分析就是要將成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略結(jié)合起來，在不同的戰(zhàn)略下選擇不同的成本控制思路與方法。
(1)成本領先戰(zhàn)略。該戰(zhàn)略要求企業(yè)成為行業(yè)中的低成本生產(chǎn)廠商，即對于同質(zhì)化產(chǎn)品，通過降低成本來降低售價，以成本優(yōu)勢獲取競爭優(yōu)勢。在這種戰(zhàn)略下，企業(yè)應嚴格控制和削減各項成本費用，積極利用規(guī)模優(yōu)勢，追求學習曲線效應。
(2)產(chǎn)品差異化戰(zhàn)略。該戰(zhàn)略要求企業(yè)開發(fā)并制造出具有獨特質(zhì)量和性能的產(chǎn)品，以獲取較高售價和吸引顧客，創(chuàng)造競爭優(yōu)勢。在這種戰(zhàn)略下，企業(yè)不應過分計較成本的降低，適當?shù)卦黾映杀究梢愿纳飘a(chǎn)品性能，提高服務質(zhì)量，最終有利于競爭優(yōu)勢。
(3)目標聚集戰(zhàn)略。該戰(zhàn)略是指將目標瞄準某一特定消費領域，使產(chǎn)品滿足該領域消費者的特定需要，從而排斥其他的競爭者，使企業(yè)在該特定領域獲得競爭優(yōu)勢。目標聚集戰(zhàn)略有兩種形式：成本聚集和差異聚集。前者是在細分市場的成本行為中挖掘差異，尋求目標市場上的成本優(yōu)勢;后者是開發(fā)細分市場上客戶的特殊需要，追求目標市場上的差異化優(yōu)勢。
3、成本動因分析。成本動因是指引起成本發(fā)生的原因。戰(zhàn)略層面的成本動因可以分為結(jié)構(gòu)性成本動因和執(zhí)行性成本動因兩大類。結(jié)構(gòu)性成本動因是指決定企業(yè)基礎經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的成本動因，主要包括：企業(yè)規(guī)模、業(yè)務范圍、產(chǎn)品種類、技術、經(jīng)驗、廠址等。執(zhí)行性成本動因是指與企業(yè)執(zhí)行作業(yè)程序相關的成本動因。主要包括：員工積極性、全面質(zhì)量管理、生產(chǎn)能力利用率、工廠布局、作業(yè)鏈與供應鏈的協(xié)調(diào)性等。
與戰(zhàn)術層面的作業(yè)性成本動因(材料、人工等)相比，結(jié)構(gòu)性成本動因與執(zhí)行性成本動因是更高層次上的成本動因，而且很多是非量化的動因，但其對企業(yè)成本的影響更大、更持久，因而也更應予以重視。在企業(yè)基礎經(jīng)濟結(jié)構(gòu)既定的條件下，通過執(zhí)行性成本動因分析，可以提高各種執(zhí)行性成本動因的能動性，并優(yōu)化它們之間的組合，使價值鏈活動達到最佳效果。而對于結(jié)構(gòu)性成本動因，有個最佳程度選擇問題，并非愈多愈好，如單純擴大企業(yè)規(guī)模，或盲目增加產(chǎn)品種類，對于管理水平有限或資源不夠的企業(yè)而言，未必是好事。
三、推行戰(zhàn)略成本管理的幾點建議
1、更新觀念，轉(zhuǎn)變思想�？朔婀�(jié)約的傳統(tǒng)意識，樹立正確的成本效益觀，強調(diào)從整體、全局、外部聯(lián)系和長遠來考慮企業(yè)的成本優(yōu)勢，強調(diào)與競爭戰(zhàn)略的配合，強調(diào)從決定企業(yè)成本基本框架的價值鏈和戰(zhàn)略成本動因來謀劃降低成本的根本途徑。而這些與領導人的作為息息相關，可以說，領導人的每一項決策都關系著企業(yè)成本，決定著企業(yè)可能成本的高低，戰(zhàn)略成本管理的關鍵在于領導人的成本素質(zhì)。成本管理首先要從領導人搞好自身的各項決策特別是戰(zhàn)略性決策開始。
2、加強企業(yè)文化建設，實現(xiàn)成本管理的全員參與。現(xiàn)代成本管理是一種全面、全過程和全員的管理，成本是在員工的作業(yè)中發(fā)生的，實際成本的高低取決于每一個員工的努力，因此成本管理同時也是對人的管理。由于人是有感情、有智慧和有價值觀的生命，要發(fā)揮員工降低成本的主動性、積極性和創(chuàng)造性，首先要使員工產(chǎn)生歸屬感和認同心，這就要求企業(yè)在管理上要以人為本，注重企業(yè)文化建設，增強企業(yè)凝聚力。企業(yè)文化建設不能光喊口號，企業(yè)不能只對員工壓任務、定指標、重處罰，甚至通過降低勞動條件和勞動保護、削減工資福利等來降低人工成本。這是一種短視和注定要失敗的成本管理。長遠的成本管理要求企業(yè)關心員工、尊重員工，重視員工的物質(zhì)與精神需要，把企業(yè)的發(fā)展建立在員工的發(fā)展之上。
3、堅持發(fā)展自主先進技術，打造企業(yè)核心競爭力。核心競爭力是企業(yè)獨具的難以被模仿的能力。在所有戰(zhàn)略成本動因中，其他動因都能夠模仿，唯有技術難以模仿，它需要長期的積累和持續(xù)的投入。自主先進技術一方面可使企業(yè)獲得差異化優(yōu)勢，另一方面能大幅度降低成本，是企業(yè)核心競爭力的基本來源。在激烈的全球化競爭中，我國企業(yè)顯示出了善于做本土市場的優(yōu)勢，但由于技術落后而始終受制于人。由于生產(chǎn)依賴進口高昂的設備和零部件，還要支付不菲的專利費，占據(jù)了全部成本的大頭，使得企業(yè)成本降低很難，只有依靠規(guī)模生產(chǎn)。但在技術和市場需求迅速變化的時代，大規(guī)模很可能帶給企業(yè)以災難性的損失。我國家電業(yè)發(fā)生的同質(zhì)化惡性競爭就是因為缺乏技術，目前步履維艱;相反，像華為、中興等少數(shù)堅持技術路線的企業(yè)卻能獲得成本優(yōu)勢而迅速成長�，F(xiàn)實表明，只有擁有自主先進技術和技術研發(fā)能力的企業(yè)才能獲得持續(xù)降低成本的不竭源泉。
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