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秩檢驗(yàn)在司法會(huì)計(jì)檢驗(yàn)中的應(yīng)用
秩檢驗(yàn)在司法會(huì)計(jì)檢驗(yàn)中的應(yīng)用
山東省菏澤市人民檢察院 王義然
秩檢驗(yàn)是一種統(tǒng)計(jì)檢驗(yàn)方法、在數(shù)理統(tǒng)計(jì)理論中，人們把具有相同性質(zhì)的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)按照一定順序排列起來(lái)，把每個(gè)數(shù)據(jù)被排列位次的順序數(shù)叫做秩，并通過(guò)對(duì)秩的檢驗(yàn)，發(fā)現(xiàn)研究對(duì)象的統(tǒng)計(jì)規(guī)律，進(jìn)而解決科學(xué)試驗(yàn)、生產(chǎn)實(shí)踐和社會(huì)發(fā)展中的問(wèn)題。例如，人們對(duì)同一試驗(yàn)編制多種方案，進(jìn)行多次試驗(yàn)，把每種方案每次試驗(yàn)的數(shù)據(jù)按優(yōu)劣排序，最后檢驗(yàn)各種方案全部試驗(yàn)數(shù)據(jù)所得的秩的和，以此作為評(píng)價(jià)方案優(yōu)劣的依據(jù)，從中選出最佳方案。這種方法叫秩和檢驗(yàn)，在科學(xué)試驗(yàn)中得到廣泛應(yīng)用。各種會(huì)計(jì)資料也普遍存在著秩的現(xiàn)象，秩檢驗(yàn)作為一種科學(xué)方法，完全可以應(yīng)用到司法會(huì)計(jì)檢驗(yàn)中去。筆者在多年檢察工作實(shí)踐中，注意運(yùn)用這種方法，取得了較好的效果。本文對(duì)此總結(jié)歸納．論述如下：
一、秩的基本類型和屬性
秩是按照事物的性質(zhì)進(jìn)行排列所得的順序數(shù)，從理論上講，事物的性質(zhì)是多方面的。所以，秩的類型也應(yīng)當(dāng)是很多的。但作為司法會(huì)計(jì)檢驗(yàn)實(shí)踐所經(jīng)常涉及的主要有兩種類型，即次序秩和時(shí)序秩。所謂次序秩就是由各種票據(jù)號(hào)碼自身表現(xiàn)出來(lái)的按大小排列的秩。所謂時(shí)序秩就是由票據(jù)的填寫時(shí)間表現(xiàn)出來(lái)的按日歷排列的秩。一般說(shuō)來(lái)，同一檢驗(yàn)對(duì)象會(huì)同時(shí)具備次序秩和時(shí)序秩。不管是次序秩還是時(shí)序秩，都具有以下屬性：
1、秩的多樣性。雖然秩的類型主要有兩種，但秩的具體種類是多種多樣的。首先，會(huì)計(jì)憑證可分為編制憑證和原始憑證，所以，司法會(huì)計(jì)所檢驗(yàn)的秩既有原始憑證的秩，又有編制憑證的秩；其次，合同契約在現(xiàn)實(shí)生活中發(fā)揮著越來(lái)越大的作用，利用合同進(jìn)行經(jīng)濟(jì)犯罪的案件時(shí)有發(fā)生，所以，司法會(huì)計(jì)所檢驗(yàn)的秩應(yīng)當(dāng)包括合同契約的秩；其三，經(jīng)濟(jì)學(xué)知識(shí)告訴我們，商品交換具有二重性，它既是商品空間位置的轉(zhuǎn)移——物流，又是商品價(jià)值形態(tài)的轉(zhuǎn)換——商流，而且二者是相對(duì)分離的，所以，司法會(huì)計(jì)所檢驗(yàn)的秩既有商品空間位置轉(zhuǎn)移手續(xù)——發(fā)貨票、運(yùn)費(fèi)結(jié)算單上的秩，又有商品價(jià)值形態(tài)轉(zhuǎn)換手續(xù)——收據(jù)、支票、匯票上的秩。如此等等，秩的多樣性是顯而易見(jiàn)的。
2、秩的連續(xù)性。秩的連續(xù)性是指如果把同一種秩按照從小到大的順序排列起來(lái)，所得到的便是一串連續(xù)的自然數(shù)。應(yīng)當(dāng)指出的是，次序秩和時(shí)序秩的連續(xù)性都具有分區(qū)段連續(xù)的特征。次序秩會(huì)因?yàn)殚_(kāi)票人打亂了票本的先后使用順序而呈現(xiàn)出跨越性區(qū)段連續(xù)，時(shí)序秩也會(huì)因?yàn)槟甓仍路莸膭澐帧⒐?jié)假日和未發(fā)生業(yè)務(wù)的空白日的間隔被分解成若干個(gè)區(qū)段。
3、秩的相關(guān)性。秩的相關(guān)性包括兩個(gè)方面：一是同一種票據(jù)上的時(shí)序秩和次序秩其連續(xù)性是相互關(guān)聯(lián)一致的，次序秩小的票據(jù)，其時(shí)序秩也小，次序秩大的票據(jù)，其時(shí)序秩也大。不同的只是時(shí)序秩會(huì)因同一天發(fā)生多筆業(yè)務(wù)而出現(xiàn)重疊，增長(zhǎng)速度低于次序秩。二是同一類業(yè)務(wù)在不同票據(jù)上的秩，其連續(xù)性也是相互關(guān)聯(lián)一致的。如保險(xiǎn)部門保單上的秩和保費(fèi)收據(jù)上的秩，其連續(xù)性是一致的。
二、秩檢驗(yàn)的方法步驟
以上所述秩的連續(xù)性和秩的相關(guān)性，都是指正常情況下秩應(yīng)當(dāng)具有的屬性。犯罪分子侵吞國(guó)家、集體財(cái)物，常常在各種票據(jù)上做手腳，這就必然會(huì)引起這些屬性的改變。秩檢驗(yàn)的任務(wù)就是從這些屬性的改變中發(fā)現(xiàn)犯罪的蹤跡，運(yùn)用檢驗(yàn)、鑒定結(jié)論證明案件事實(shí)。秩檢驗(yàn)的方法可分為歸類、排列和分析評(píng)斷三個(gè)步驟。
l、歸類。在會(huì)計(jì)工作實(shí)踐中，會(huì)計(jì)資料是按照會(huì)計(jì)科目分類整理的，每個(gè)憑證后的附件可能有若干張，票據(jù)可能有若干種，在編制憑證時(shí)，對(duì)各種票據(jù)的排列順序是不作任何考慮的。所以，它們的秩是雜亂無(wú)章的。在這種情況下。要想直接在裝釘成冊(cè)的會(huì)計(jì)資料中直接進(jìn)行秩檢驗(yàn)是根本不可能的。因而，必須對(duì)檢驗(yàn)對(duì)象進(jìn)行歸類。歸類的方法是把需要檢驗(yàn)的票據(jù)從紛繁的會(huì)計(jì)資料中檢索出來(lái)，逐一列表登記。因?yàn)闅w類的目的是進(jìn)行秩檢驗(yàn)，所以登記的內(nèi)容只包括次序秩和時(shí)序秩．其他內(nèi)容均可省略。歸類一般是把同一單位開(kāi)出的同種票據(jù)作為一類。歸類時(shí)要注意秩的多樣性，認(rèn)真分析案情，選擇最適合秩檢驗(yàn)的那種票據(jù)作為檢驗(yàn)對(duì)象。
2、排列。很顯然，被歸類登記的票據(jù)的次序秩和時(shí)序秩，其先后順序只是被檢票據(jù)在會(huì)計(jì)資料中原有順序的再現(xiàn)，還是雜亂無(wú)章的，仍不能直接進(jìn)行秩檢驗(yàn)，還必須進(jìn)行再整理。即把已歸類登記的次序秩和時(shí)序秩按次序秩從小到大的順序排列起來(lái)，重新登記。排列時(shí)應(yīng)當(dāng)注意，次序秩和時(shí)序秩的對(duì)應(yīng)關(guān)系要保持不變，被檢票據(jù)所在的憑證號(hào)碼也應(yīng)注明，以便下一步查核。
3、分析評(píng)斷 分析評(píng)斷就是對(duì)排列好的票據(jù)的時(shí)序秩和次序秩進(jìn)行檢驗(yàn)，從秩的連續(xù)性和相關(guān)性方面，發(fā)現(xiàn)異常現(xiàn)象，把異常票據(jù)篩選出來(lái)。一般說(shuō)來(lái)，本單位開(kāi)出的收款類票據(jù)，在次序秩連續(xù)區(qū)段內(nèi)出現(xiàn)間斷點(diǎn)則視為異常；本單位開(kāi)出的付款類票據(jù)，在次序秩連續(xù)區(qū)段外出現(xiàn)個(gè)別孤立的次序秩或秩的相關(guān)性被破壞則視為異常；外單位開(kāi)出本單位付款的票據(jù)，如果次序秩有較強(qiáng)的連續(xù)性則視為異常，特別是那些次序秩連續(xù)、時(shí)序秩不連續(xù)、時(shí)間跨度大、甚至?xí)r序顛倒的票據(jù)，是不可忽視的異�，F(xiàn)象。分析評(píng)判階段，要把發(fā)現(xiàn)的異常情況寫出分析意見(jiàn)書(shū)或檢驗(yàn)報(bào)告，提出對(duì)異常票據(jù)的查證方法或應(yīng)做的其他檢驗(yàn)。
三、秩檢驗(yàn)的作用
秩檢驗(yàn)作為一種司法會(huì)計(jì)檢驗(yàn)方法．看似繁瑣，實(shí)是大巧若拙。它可以在不接觸當(dāng)事人的情況下就發(fā)現(xiàn)問(wèn)題癥結(jié)，抓住要害，為突破案件打下良好的基礎(chǔ)，最適宜對(duì)一個(gè)單位帳目進(jìn)行全面審查尚無(wú)特定目標(biāo)時(shí)采用。對(duì)有些案件來(lái)說(shuō)，秩檢驗(yàn)是證明某些案件事實(shí)唯一有效的方法。秩檢驗(yàn)的作用主要表觀在以下幾個(gè)方面：
1、可以發(fā)現(xiàn)收入不記帳的問(wèn)題。有些單位主要從事銷售類業(yè)務(wù)，需要本單位開(kāi)出收款類票據(jù)，有的銷售或財(cái)務(wù)人員，在銷售商品辦理結(jié)算手續(xù)或記帳過(guò)程中，采取藏匿或銷毀收款票據(jù)的手段，截留收回貨款貪污自肥。這種作案手段，破壞了入帳票據(jù)次序秩的連續(xù)性，只要檢驗(yàn)次序秩，發(fā)現(xiàn)間斷點(diǎn)，就能把問(wèn)題揭露出來(lái)。
2、可以發(fā)現(xiàn)偽造單據(jù)虛報(bào)冒領(lǐng)的問(wèn)題。一些有收購(gòu)類業(yè)務(wù)的單位，大量使用本單位開(kāi)出的付款票據(jù)。少數(shù)人內(nèi)外勾結(jié)竊取本單位票據(jù)、私自填寫蓋章，冒領(lǐng)貨款。這種犯罪手段反映在會(huì)計(jì)資料中，就會(huì)出現(xiàn)在次序秩連續(xù)區(qū)段外有孤立的次序秩，或次序秩和時(shí)序秩的相關(guān)性異常。有些業(yè)務(wù)人員在采購(gòu)業(yè)務(wù)中，經(jīng)常接觸外單位開(kāi)出本單位付款的票據(jù)，往往會(huì)采取從有關(guān)單位索要或竊取空白發(fā)票私自填寫，分批分期入帳報(bào)銷的手段，進(jìn)行貪污。這種犯罪手段反映在會(huì)計(jì)資料中，就會(huì)出現(xiàn)次序秩連續(xù)而時(shí)續(xù)秩不連續(xù)，時(shí)間跨度較大，甚至?xí)r序顛倒等現(xiàn)象。對(duì)以上兩類問(wèn)題。只要檢驗(yàn)秩的連續(xù)性和相關(guān)性，就能一目了然。有時(shí)，哪怕檢材只有三兩張票據(jù)，只要存在上述情況，就能說(shuō)明問(wèn)題。
3、可以發(fā)現(xiàn)某些虛假入帳手段。揭露攻守同盟。筆者曾查處一起案件，被告甲為窯場(chǎng)乙提供低價(jià)柴油，無(wú)償從窯場(chǎng)拉磚價(jià)值四千余元、雙方訂立攻守同盟后，窯場(chǎng)用未啟用的票本為甲虛開(kāi)了發(fā)票，并把發(fā)票的記帳聯(lián)加在已
裝釘成冊(cè)入過(guò)帳的會(huì)計(jì)憑證中，又從該憑證挑選出合計(jì)金額與這張發(fā)票相等的三張發(fā)票撕掉，使憑證金額保持平衡，掩蓋了未交款假入帳的事實(shí)。調(diào)查中，經(jīng)審查窯場(chǎng)帳目、對(duì)憑證附件進(jìn)行秩檢驗(yàn)，發(fā)現(xiàn)在發(fā)票次序秩連續(xù)區(qū)段內(nèi)有三個(gè)間斷點(diǎn)，后加入的一張發(fā)票次序秩孤立，且記帳憑證注明的附件62張，實(shí)際只有60
張， 這就完全證實(shí)了撕掉三張加入一張的事實(shí)。攻守同盟土崩瓦解。
4、可以證明某些案件事實(shí)的發(fā)生時(shí)間。有些受賄案件或挪用公款案件，案發(fā)后罪犯親友將受賄或挪用的款項(xiàng)退回原單位。并讓這些單位開(kāi)收據(jù)時(shí)寫案發(fā)前的時(shí)間，掩蓋犯罪事實(shí)。如果這類收據(jù)是從正常使用中的票本開(kāi)出的，我們只要檢驗(yàn)與這張收據(jù)次序秩相鄰的兩張收據(jù)的時(shí)序秩，就可以證明退款時(shí)間。真實(shí)退款時(shí)間應(yīng)當(dāng)在上下相鄰兩張收據(jù)的時(shí)序秩之間。筆者把這種方法稱為“兩邊夾”原理，這種方法對(duì)確認(rèn)退款時(shí)間，認(rèn)定案件性質(zhì)是很有幫助的。
綜上所述，不難看出，秩檢驗(yàn)是一種科學(xué)的檢驗(yàn)方法，不僅有牢固的理論基礎(chǔ)，而且有很強(qiáng)的可操作性和良好的實(shí)際效果。把它作為一種基本方法，應(yīng)用于司法會(huì)計(jì)檢驗(yàn)實(shí)踐，具有十分重要的意義。
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