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合伙企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得稅收政策
股權(quán)的定義我國《公司法》第4條規(guī)定:“公司股東作為出資者按投入公司的資本額享有所有者的資產(chǎn)受益、重大決策和選擇管理者等權(quán)利”�？梢钥闯�,股東享有兩種權(quán)利:財產(chǎn)權(quán)利和非財產(chǎn)權(quán)利。因此,在我國,人們通常將股東所享有的財產(chǎn)權(quán)利和非財產(chǎn)權(quán)利統(tǒng)稱為股權(quán)。
股權(quán)產(chǎn)生之后,股權(quán)轉(zhuǎn)讓市場也隨之形成。股權(quán)轉(zhuǎn)讓市場有上市股權(quán)轉(zhuǎn)讓市場和非上市股權(quán)轉(zhuǎn)讓市場之分。上市股權(quán)轉(zhuǎn)讓要繳納證券交易印花稅。但非上市股權(quán)轉(zhuǎn)讓由于股權(quán)屬性界定不清,目前處于稅收政策缺位狀態(tài)。
在國務院關(guān)于大力推進大眾創(chuàng)業(yè)萬眾創(chuàng)新若干政策措施的推動下，越來越多的人走上了創(chuàng)業(yè)之路，在創(chuàng)業(yè)的過程中，合伙企業(yè)這一組織形式因為其在所得稅方面是稅收透明體而被廣大投資者廣泛采用。在此，對合伙企業(yè)所得需要注意的相關(guān)稅收政策簡要解析如下。
一、合伙企業(yè)是否繳納企業(yè)所得稅呢
《中華人民共和國合伙企業(yè)法》第六條規(guī)定："合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得，按照國家有關(guān)稅收規(guī)定，由合伙人分別繳納所得稅"，同時，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第一條第二款規(guī)定"個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法".由此可見，由于合伙企業(yè)本身不是法人企業(yè)，其本身是不繳納企業(yè)所得稅的。
二、合伙企業(yè)的納稅義務人是誰
《財政部 國家稅務總局關(guān)于合伙企業(yè)合伙人所得稅問題的通知》(財稅〔2008〕159號)規(guī)定："第二條合伙企業(yè)以每一個合伙人為納稅義務人。合伙企業(yè)合伙人是自然人的，繳納個人所得稅;合伙人是法人和其他組織的，繳納企業(yè)所得稅。
第三條 合伙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得采取'先分后稅'的原則。"這與合伙企業(yè)法的規(guī)定"由合伙人分別繳納所得稅"是一致的，合伙企業(yè)以每一個合伙人為納稅義務人。
三、合伙企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得如何納稅
《國家稅務總局關(guān)于切實加強高收入者個人所得稅征管的通知》(國稅發(fā)〔2011〕50號)規(guī)定：對個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)從事股權(quán)(票)、期貨、基金、債券、外匯、貴重金屬、資源開采權(quán)及其他投資品交易取得的所得，應全部納入生產(chǎn)經(jīng)營所得，依法征收個人所得稅。
《財政部 國家稅務總局關(guān)于印發(fā)<關(guān)于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定>的通知》(財稅〔2000〕91號)規(guī)定：第四條個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)(以下簡稱企業(yè))每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失后的余額，作為投資者個人的生產(chǎn)經(jīng)營所得，比照個人所得稅法的"個體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得"應稅項目，適用5%～35%的五級超額累進稅率，計算征收個人所得稅。
按照上述文件的規(guī)定可以判定，合伙企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得屬于合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得，依據(jù)合伙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得采取"先分后稅"的原則，對于個人投資人，比照個人所得稅法的"個體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得"應稅項目，適用5%～35%的五級超額累進稅率，計算征收個人所得稅;對于法人企業(yè)投資者，應當按適用稅率繳納企業(yè)所得稅。
一些地方為了鼓勵股權(quán)投資類合伙企業(yè)，關(guān)于"合伙制股權(quán)基金中個人合伙人取得的 收益"，對不執(zhí)行合伙事務的個人合伙人，按"財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得"征收20%的個人所得稅，對執(zhí)行合伙事務的個人合伙人，則比照"個體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得"， 征收5%至35%的累計所得稅。例如：《上海市金融辦、上海工商局、國稅局、地稅局關(guān)于本市股權(quán)投資企業(yè)工商登記等事項的通知》(滬金融辦通 [2008]3號)規(guī)定：執(zhí)行有限合伙企業(yè)合伙事務的自然人普通合伙人，按照《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例的規(guī)定，按"個體工商戶的生產(chǎn)經(jīng) 營所得"應稅項目，適用5%-35%的五級超額累進稅率，計算征收個人所得稅。不執(zhí)行有限合伙企業(yè)合伙事務的自然人有限合伙人，其從有限合伙企業(yè)取得的股權(quán)投資收益，按照《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例的規(guī)定，按"利息、股息、紅利所得"應稅項目，依20%稅率計算繳納個人所得稅。也有部分地方對股權(quán)投資類合伙企業(yè)自然人合伙人統(tǒng)一按20%的稅率征收個人所得稅。例如：北京市《關(guān)于促進股權(quán)投資基金業(yè)發(fā)展的意見》(京金融辦〔2009〕5號) 規(guī)定：合伙制股權(quán)基金中個人合伙人取得的收益，按照"利息、股息、紅利所得"或者"財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得"項目征收個人所得稅，稅率為20%。
而隨著《國務院關(guān)于清理規(guī)范稅收等優(yōu)惠政策的通知》(國發(fā)〔2014〕62號) 的下發(fā)，這些不規(guī)范的稅收優(yōu)惠將逐步得到清理，國發(fā)〔2014〕62號要求各地全面清理已有的各類稅收等優(yōu)惠政策，同時指出："未經(jīng)國務院批準，各部門起 草其他法律、法規(guī)、規(guī)章、發(fā)展規(guī)劃和區(qū)域政策都不得規(guī)定具體稅收優(yōu)惠政策".
四、合伙企業(yè)的股息紅利所得如何納稅
《國家稅務總局關(guān)于<關(guān)于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的 規(guī)定>執(zhí)行口徑的通知》(國稅函〔2001〕84號)規(guī)定："二、關(guān)于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)對外投資分回利息、股息、紅利的征稅問題個人獨資企業(yè) 和合伙企業(yè)對外投資分回的利息或者股息、紅利，不并入企業(yè)的收入，而應單獨作為投資者個人取得的利息、股息、紅利所得，按"利息、股息、紅利所得"應稅項 目計算繳納個人所得稅。以合伙企業(yè)名義對外投資分回利息或者股息、紅利的，應按《通知》所附規(guī)定的第五條精神確定各個投資者的利息、股息、紅利所得，分別 按"利息、股息、紅利所得"應稅項目計算繳納個人所得稅。"根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》第三條第五款規(guī)定：五、特許權(quán)使用費所得，利息、股息、紅 利所得，財產(chǎn)租賃所得，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，偶然所得和其他所得，適用比例稅率，稅率為百分之二十。
因此，自然人通過合伙企業(yè)持股時，從合伙企業(yè)投資的企業(yè)取得的股息紅利，適用個人所得稅率為20%.但是對于合伙企業(yè)的法人投資者該如何納稅呢?
對于合伙企業(yè)對外股權(quán)投資分回的股息紅利按合伙協(xié)議約定的分配比例分給法人合伙 人時，法人合伙人取得此所得，能否享受股息紅利免稅收入優(yōu)惠政策?企業(yè)所得稅法實施條例第八十三條規(guī)定："符合條件的居民企業(yè)之間的股息紅利等權(quán)益性投資 收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益".而合伙企業(yè)不屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定的納稅人，也不屬于企業(yè)所得稅法規(guī)范的居民企業(yè);同時，合 伙企業(yè)的法人合伙人也并未直接投資分配股息紅利的企業(yè)。這就是說合伙企業(yè)對外股權(quán)投資分回的股息紅利按合伙協(xié)議約定的分配比例分給法人合伙人時，法人合伙 人取得此所得不符合免稅投資收益的政策規(guī)定。
但是，北京市《關(guān)于促進股權(quán)投資基金業(yè)發(fā)展的意見》(京金融辦〔2009〕5 號)規(guī)定：合伙制股權(quán)基金從被投資企業(yè)獲得的股息、紅利等投資性收益，屬于已繳納企業(yè)所得稅的稅后收益，該收益可按照合伙協(xié)議約定直接分配給法人合伙人， 其企業(yè)所得稅按有關(guān)政策執(zhí)行。這就是說明合伙企業(yè)對外股權(quán)投資分回的股息紅利按合伙協(xié)議約定的分配比例分給法人合伙人時，法人合伙人取得此所得可以享受免 稅投資收益的政策規(guī)定。這只是地方性政策規(guī)定，不能放大到全國范圍。在國發(fā)〔2014〕62號文件下發(fā)后，此文件是否能繼續(xù)得到落實呢?還有待于進一步的 明確。
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