法定納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間不得人為改變

　　某稽查局在對甲房地產(chǎn)公司進(jìn)行檢查后，發(fā)現(xiàn)該公司2013年12月有下列項(xiàng)目未申報(bào)繳納營業(yè)稅及附加：已開具發(fā)票并收到的售房款325萬元;收到銀行撥付的按揭款1830萬元;按銷售合同約定有27戶業(yè)主應(yīng)在12月份交付但未收取的房款785萬元，經(jīng)核對其中已開具發(fā)票金額435萬元，其余未開具發(fā)票;已簽訂購房合同的業(yè)主交付的誠意金、VIP會(huì)員費(fèi)20萬元。

　　甲公司財(cái)務(wù)人員解釋說：因?yàn)槟甑资虑楸容^多，而銀行又在月末才撥付按揭款，公司財(cái)務(wù)人手少，忙于收款和開發(fā)票，因此已開發(fā)票收取的部分現(xiàn)金和收到的按揭款就沒有在當(dāng)月入賬也未申報(bào)納稅，但已計(jì)入2014年1月的收入在2月初申報(bào)納稅了。有關(guān)按銷售合同約定應(yīng)在12月份收取的27戶業(yè)主的房款，由于業(yè)主未按合同約定的時(shí)間交款，公司并未收到這785萬元，所以未申報(bào)繳稅，至于部分已開發(fā)票，是為避免人多的時(shí)候忙不贏，就在空閑的時(shí)候按合同應(yīng)收款先開好了一些發(fā)票。有關(guān)誠意金、VIP會(huì)員費(fèi) 20萬元，公司認(rèn)為是預(yù)收款項(xiàng)，暫不須繳稅。

　　經(jīng)審理后稽查局下達(dá)處理決定：依照相關(guān)稅法規(guī)定，該公司上述款項(xiàng)都應(yīng)當(dāng)在當(dāng)期申報(bào)繳納營業(yè)稅及附加，遂責(zé)令其補(bǔ)繳稅款并加收滯納金;對延緩繳稅期限繳納的稅款追補(bǔ)加收滯納金;對其中構(gòu)成偷稅的行為還作出了處罰決定。該公司雖接受了處理，但是對在合同約定的時(shí)間內(nèi)未實(shí)際收到業(yè)主的購房款也要繳稅以及收取誠意金、VIP會(huì)員費(fèi)后就要繳稅還是不甚理解。

　　法理分析

　　稅法對納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間及納稅期限有明確規(guī)定，《營業(yè)稅暫行條例》第十二條規(guī)定“營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的，從其規(guī)定。”第十五條規(guī)定“納稅人以1個(gè)月或者1個(gè)季度為一個(gè)納稅期的，自期滿之日起15日內(nèi)申報(bào)納稅。”《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條規(guī)定“納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。”因此，房地產(chǎn)企業(yè)銷售房屋納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間，在遵循普通條款規(guī)定的同時(shí)，還應(yīng)遵循特殊條款的規(guī)定。本案例中幾種情形納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間及納稅期限分別為：

　　房地產(chǎn)公司收到業(yè)主繳納的購房余款并開具發(fā)票，以及收到銀行按揭款未做收入的情形。上述款項(xiàng)均系銷售房屋過程中收取的售房款，按照《營業(yè)稅暫行條例》第十二條、十五條以及《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十四條第一款關(guān)于“條例第十二條所稱收訖營業(yè)收入款項(xiàng)，是指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項(xiàng)”的規(guī)定，該情形屬于銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項(xiàng)的情形，其納稅義務(wù)在收款當(dāng)期已發(fā)生，應(yīng)當(dāng)在次月15日申報(bào)繳納營業(yè)稅及附加。至于該公司提出的集中收款時(shí)間正值月末，交款的業(yè)主多而財(cái)務(wù)人手少，以致收入沒及時(shí)入賬申報(bào)納稅等理由，系公司內(nèi)部管理問題，并非不可抗力的法定緩期申報(bào)繳稅原由，不能因此而延緩稅款的申報(bào)和繳納。盡管該公司已在次月補(bǔ)計(jì)了收入并在第二個(gè)月補(bǔ)繳了稅款，可不追究其偷稅的法律責(zé)任，但其還得為延緩繳稅時(shí)間付出繳納滯納金的代價(jià)。

　　業(yè)主未按售房合同約定交款時(shí)間交付購房款的情形。該785萬元屬于售房合同約定應(yīng)在12月份收取但未收取的購房款，依照《營業(yè)稅暫行條例》第十二條、十五條以及《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十四條第二款關(guān)于“條例第十二條所稱取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天”的規(guī)定，該公司與業(yè)主簽訂的房屋銷售合同既已約定在12月份應(yīng)收取該785萬元房款，即使因業(yè)主方面的原因致使該公司未實(shí)際收到該部分售房款，但已達(dá)到“取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)”的條件，其營業(yè)稅納稅義務(wù)已在當(dāng)月發(fā)生，不受是否開具發(fā)票的影響，仍應(yīng)申報(bào)繳納營業(yè)稅及附加。

　　收取誠意金、VIP會(huì)員費(fèi)的情形。房地產(chǎn)公司收取客戶交付的誠意金、VIP會(huì)員費(fèi)是否應(yīng)申報(bào)繳納營業(yè)稅及附加，應(yīng)分兩種情況處理：一種情況是房地產(chǎn)公司尚未與客戶簽訂購房合同，不能認(rèn)定是在銷售房屋應(yīng)稅行為發(fā)生過程中收取的這些款項(xiàng)，在會(huì)計(jì)上作往來(其他應(yīng)付)款處理，也不必申報(bào)繳納營業(yè)稅及附加;另一種情況是房地產(chǎn)公司已與客戶簽訂了售房合同而收取的，在會(huì)計(jì)上作預(yù)收款處理，但應(yīng)申報(bào)繳納營業(yè)稅及附加。

　　因此，該公司向已簽訂購房合同的業(yè)主收取的誠意金、VIP會(huì)員費(fèi)20萬元，按照《營業(yè)稅暫行條例》第十二條、十五條以及《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十四條第一款和第二十五條的規(guī)定，屬于在銷售房屋的應(yīng)稅行為發(fā)生過程中采取預(yù)收款方式收取的售房款，其營業(yè)稅納稅義務(wù)在收到上述預(yù)收款的當(dāng)期已發(fā)生，應(yīng)在次月15日前申報(bào)繳納營業(yè)稅及附加。不如實(shí)申報(bào)納稅的，應(yīng)以進(jìn)行虛假納稅申報(bào)按偷稅論處。

　　稅官建議

　　納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中，應(yīng)認(rèn)真學(xué)習(xí)和知曉稅法對各稅種的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定，特別是房地產(chǎn)、建筑安裝、租賃業(yè)企業(yè)等還應(yīng)知曉相關(guān)行業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的特殊規(guī)定，正確區(qū)分會(huì)計(jì)處理與稅收處理的差異;更不得以客戶交款時(shí)間集中、公司財(cái)務(wù)人員少等自身的主觀原因作為不遵守稅法規(guī)定的借口;對各類應(yīng)稅行為依照稅法規(guī)定按期申報(bào)納稅，以避免因?qū)�納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)，而遭受被追繳稅款后還被加收滯納金甚至罰款等稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。另外，關(guān)于發(fā)票開具的時(shí)間，請一定要遵守《發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》第二十六條關(guān)于“填開發(fā)票的單位和個(gè)人必須在發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)確認(rèn)營業(yè)收入時(shí)開具發(fā)票。未發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)一律不準(zhǔn)開具發(fā)票”的規(guī)定，不應(yīng)提前也不得延后。

　　稅收是調(diào)節(jié)收入分配的重要工具。從總體來說，稅收作為國家參與國民收入分配最主要、最規(guī)范的形式，能夠規(guī)范政府、企業(yè)和個(gè)人之間的分配關(guān)系。不同的稅種，在分配領(lǐng)域發(fā)揮著不同的作用。如個(gè)人所得稅實(shí)行超額累進(jìn)稅率，具有高收入者適用高稅率、低收入者適用低稅率或不征稅的特點(diǎn)，有助于調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配，促進(jìn)社會(huì)公平。消費(fèi)稅對特定的消費(fèi)品征稅，能達(dá)到調(diào)節(jié)收入分配和引導(dǎo)消費(fèi)的目的。

　　稅收還具有監(jiān)督經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的作用。稅收涉及社會(huì)生產(chǎn)、流通、分配、消費(fèi)各個(gè)領(lǐng)域，能夠綜合反映國家經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的質(zhì)量和效率。既可以通過稅收收入的增減及稅源的變化，及時(shí)掌握宏觀經(jīng)濟(jì)的發(fā)展變化趨勢，也可以在稅收征管活動(dòng)中了解微觀經(jīng)濟(jì)狀況，發(fā)現(xiàn)并糾正納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營及財(cái)務(wù)管理中存在的問題，從而促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)持續(xù)健康發(fā)展。

　　此外，稅收管轄權(quán)是國家主權(quán)的組成部分，是國家權(quán)益的重要體現(xiàn)，所以在對外交往中，稅收還具有維護(hù)國家權(quán)益的重要作用。

　　地方稅務(wù)局系統(tǒng)負(fù)責(zé)征收和管理的項(xiàng)目有：營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、資源稅、印花稅和城市維護(hù)建設(shè)稅(不包括由國家稅務(wù)局系統(tǒng)負(fù)責(zé)征收管理的部分)、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、契稅、土地增值稅、車船稅、煙葉稅。其中，少數(shù)地區(qū)的耕地占用稅、契稅征收和管理工作還沒有從財(cái)政部門移交地方稅務(wù)局。

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