審計論文：試析新會計準(zhǔn)則中無形資產(chǎn)改革
論文摘要:新會計準(zhǔn)則強化了為投資者和社會公眾提供決策有用的會計信息的新理念,實現(xiàn)了與國際慣例的趨同。新準(zhǔn)則中關(guān)于研發(fā)費用的改革,將使企業(yè)更加注重科技創(chuàng)新,真正實現(xiàn)科技興國。
論文關(guān)鍵詞:研發(fā)費用;資本化;費用化
一、無形資產(chǎn)新舊準(zhǔn)則的不同
(一)定義不同
新會計準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的定義:無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實物形態(tài)可辨認的非貨幣性資產(chǎn)。
新準(zhǔn)則把“可辨認”作為無形資產(chǎn)的基本特征,從而將商譽排除在無形資產(chǎn)準(zhǔn)則之外;取消了無形資產(chǎn)必須是“長期資產(chǎn)”的限制,與國際會計準(zhǔn)則的無形資產(chǎn)定義相同。
(二)研究開發(fā)費用的確認
新會計準(zhǔn)則規(guī)定:企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出,應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。研究是指為獲取并理解新的科學(xué)或技術(shù)知識而進行的獨創(chuàng)性的有計劃調(diào)查。開發(fā)是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前,將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項計劃或設(shè)計,以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品等。
企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目研究階段的支出,應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。
企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出,同時滿足下列條件的,才能確認為無形資產(chǎn):
1、完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性;
2、具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖;
3、無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式,包括能夠證明運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場,無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的,應(yīng)當(dāng)證明其有用性;
4、有足夠的技術(shù)、財務(wù)資源和其他資源支持,以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā),并有能力使用或出售該無形資產(chǎn);
5、歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。
舊準(zhǔn)則對所有的研究與開發(fā)過程中費用均損益化,新準(zhǔn)則規(guī)定對企業(yè)在研究開發(fā)過程中發(fā)生的費用進行區(qū)別對待:研究過程中發(fā)生的費用應(yīng)予以費用化;研究達到一定的階段而進入開發(fā)程序后發(fā)生的費用,如果符合相關(guān)條件,允許資本化。
(三)無形資產(chǎn)的計量
1、外購無形資產(chǎn):
舊準(zhǔn)則:購入的無形資產(chǎn),按實際的價款作為實際成本。
新準(zhǔn)則:外購無形資產(chǎn)的成本,包括購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付,實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的,無形資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額,除按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號——借款費用》應(yīng)予資本化的以外,應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計入當(dāng)期損益。
新準(zhǔn)則允許外購無形資產(chǎn)借款費用的資本化。購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付,視為融資性質(zhì),無形資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。
2、投資者投入的無形資產(chǎn)
新準(zhǔn)則取消了“企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn),應(yīng)以該無形資產(chǎn)在投資方的賬面價值作為入賬價值”的規(guī)定。
(四)無形資產(chǎn)的攤銷
舊準(zhǔn)則:無形資產(chǎn)價值在其有效期內(nèi)(法律規(guī)定期限或受益期限,若兩者均無,按10年計算按直線法攤銷)。
新準(zhǔn)則:企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命。無形資產(chǎn)的使用壽命為有限的,應(yīng)當(dāng)估計該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計量單位數(shù)量;無法預(yù)見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限的,應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。
使用壽命有限的無形資產(chǎn),其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)合理攤銷。企業(yè)攤銷無形資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時起,至不再作為無形資產(chǎn)確認時止。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法,應(yīng)當(dāng)反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的,應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。
一是有效期,舊準(zhǔn)則規(guī)定按照收益期限或法律規(guī)定期限,沒有的話按照10年,而新準(zhǔn)則要分析判斷其使用壽命,更加靈活,企業(yè)更具有主觀性。
二是攤銷方法不同,舊準(zhǔn)則按直線法攤銷,而新準(zhǔn)則按與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的,應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。仍然是給企業(yè)提供了很多空間,可以自由選擇。
二、研究開發(fā)費用確認的改革意義
對于企業(yè)尤其是科技型企業(yè)來講,新準(zhǔn)則中研究開發(fā)費用確認的分段確認標(biāo)準(zhǔn)將有利于中國企業(yè)向科技化、信息化發(fā)展,使更多的企業(yè)依靠技術(shù)進步提高企業(yè)的核心競爭力。
我國舊準(zhǔn)則中將其費用化處理有如下幾個缺點:
1、難以為研發(fā)支出活動的信息披露提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。
2、會計信息最主要的質(zhì)量特征是相關(guān)性和可靠性。研發(fā)支出費用化的謹慎傾向使得會計信息無法實現(xiàn)公正性和真實性,并造成大量會計數(shù)據(jù)與財務(wù)指標(biāo)的扭曲。
3、從資本化確認的標(biāo)準(zhǔn)看:凡支出的效益及于幾個會計期間(或幾個營業(yè)周期)的,應(yīng)當(dāng)作為資本支出。企業(yè)的研究與開發(fā)活動的目的是讓企業(yè)在未來能更好的發(fā)展,與未來各期的收益密切相關(guān),是一種自行開發(fā)無形資產(chǎn)的過程,理應(yīng)予以資本化。
如果不將開發(fā)研究這一現(xiàn)代企業(yè)的重要經(jīng)營活動作為一種無形資產(chǎn)進行單獨核算,在一定程度上導(dǎo)致企業(yè)的收入與產(chǎn)出、投資與回收狀況在會計報表中不能得到有效的反映,使得大量資產(chǎn)飄在賬外。新會計準(zhǔn)則的最大的優(yōu)勢在于有利于全面反映企業(yè)的業(yè)績。
將研究開發(fā)支出資本化,可以避免出現(xiàn)因?qū)⒀芯块_發(fā)支出費用化而導(dǎo)致的收益減少現(xiàn)象,從會計的行為影響角度而言,可避免企業(yè)為保持市場優(yōu)勢和效益時不恰當(dāng)?shù)叵魅跹芯块_發(fā)支出的短期行為,從而為企業(yè)投入大量資金進行研究開發(fā)免除后顧之憂,有利于我國企業(yè)的新產(chǎn)品開發(fā)以及生產(chǎn)工藝的改進,不斷提高企業(yè)的競爭力,使其在激烈的市場競爭中立于不敗之地。使研發(fā)費用的確認更加合理,更加符合企業(yè)的情況,更能客觀的反映經(jīng)濟現(xiàn)象的本質(zhì)。
正是基于種種原因,新會計準(zhǔn)則將企業(yè)研發(fā)過程細劃為兩個階段,研究階段的風(fēng)險性太大,是探索性的,已進行的研究活動將來是否會轉(zhuǎn)入開發(fā)、開發(fā)后是否會形成無形資產(chǎn)等均具有較大的不確定性,因此不適合進行資本化,若研究失敗,這項研究對公司的未來不能產(chǎn)生任何收益,那么企業(yè)將研發(fā)費用計入當(dāng)起損益,這是符合會計確認要求的。只有當(dāng)它經(jīng)過研究階段,已經(jīng)成為科技成果,在很大程度上具備了形成一項新產(chǎn)品或新技術(shù)的基本條件。這時就意味著這項成果在預(yù)期的未來對公司是有益的,這時候進行資本化,符合資本化的要求。
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