淺析資產(chǎn)負債表日后銷售退回的所得稅處理

    論文關鍵詞：資產(chǎn)負債表日后 銷售退回 所得稅處理

    論文摘要：銷售退回是指企業(yè)售出的商品由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因發(fā)生的退貨。對于銷售退回，企業(yè)應分別不同的情況進行會計處理。本文僅就資產(chǎn)負債表日后銷售退回進行探討。
　　資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售退回，既包括報告年度或報告中期銷售的商品在資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售退回，也包括報告年度或報告中期以前期間銷售的商品在資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售退回。即，資產(chǎn)負債表所屬期間或以前期間所售商品在資產(chǎn)負債表日后退回的，均應作為資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項處理。此外，發(fā)生于資產(chǎn)負債表日后至財務報告批準報出日之間的銷售退回事項，可能發(fā)生于年度所得稅匯算清繳之前，也可能發(fā)生于年度所得稅匯算清繳之后。
　　根據(jù)國家稅務總局關于執(zhí)行《企業(yè)會計制度》需要明確的有關所得稅問題的通知（國稅發(fā)[2003]45號）規(guī)定：企業(yè)年終申報納稅前發(fā)生的資產(chǎn)負債表日后事項，所涉及的應納所得稅調(diào)整，應作為會計報告年度的納稅調(diào)整；企業(yè)年終申報納稅匯算清繳后發(fā)生的資產(chǎn)負債表日后事項，所涉及的應納所得稅調(diào)整，應作為本年度的納稅調(diào)整。
　　資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的處理原則是調(diào)整資產(chǎn)負債表日已編制的財務報表。對于年度財務報告而言，調(diào)整事項往往涉及所得稅的會計處理問題，具體應調(diào)整報告年度的當期所得稅還是遞延所得稅，應視具體情況而定。本文以銷售退回為例分析調(diào)整事項中的所得稅的會計處理。
　　一、報告年度所得稅匯算清繳之前發(fā)生的銷售退回
　　資產(chǎn)負債表日后事項中涉及報告年度所屬期間的銷售退回發(fā)生于報告年度所得稅匯算清繳之前，應調(diào)整報告年度利潤表的收入、成本等，并相應調(diào)整報告年度的應納稅所得額以及報告年度應繳的所得稅。
　　例1，甲公司2010年11月20日銷售一批商品給乙公司，取得收入50萬元（不含增值稅，增值稅稅率為17％），甲公司發(fā)出商品后，按正常情況確認收入，并結轉(zhuǎn)成本40萬元，2010年12月31日，該筆貨款尚未收到，甲公司對應收賬款計提壞賬準備1萬元。2011年2月10日，由于產(chǎn)品質(zhì)量問題，本批貨物被退回。假定甲公司本年度除應收乙公司款項計提的壞賬準備外，無其他納稅調(diào)整事項。甲公司2011年2月28日完成2010年度所得稅匯算清繳，公司適用的所得稅稅率為25％，財務報告批準報出日為2011年3月31日。
　　本例中，銷售退回業(yè)務發(fā)生在資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋期間內(nèi)，屬于資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項。由于銷售退回發(fā)生在甲公司報告年度所得稅匯算清繳之前，因此在所得稅匯算清繳時，應扣除該部分銷售退回所實現(xiàn)的應納稅所得額。
　　1.甲公司的賬務處理如下：
　�。�1）調(diào)減2010年銷售收入。
　　 借：以前年度損益調(diào)整 500000
　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 85000
　　 貸：應收賬款——乙公司 585000
　�。�2）調(diào)減2010年銷售成本。
　　 借：庫存商品 400000
　　 貸：以前年度損益調(diào)整 400000
　�。�3）調(diào)減2010年計提的壞賬準備。
　　 借：壞賬準備 10000
　　 貸：以前年度損益調(diào)整 10000
　�。�4）由于壞賬準備已沖銷，2010年年末根據(jù)應收賬款賬面價值與計稅基礎差異確認的遞延所得稅資產(chǎn)也應沖銷。
　　 借：以前年度損益調(diào)整 2500
　　 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 2500
　�。�5）由于銷售退回發(fā)生在所得稅匯算清繳前，因此應調(diào)減報告年度（2010年度）的應納稅所得額100000元及所得稅費用，同時調(diào)減“應交稅費——應交所得稅”。
　　 借：應交稅費——應交所得稅 25000
　　 貸：以前年度損益調(diào)整 25000
　　（6）將“以前年度損益調(diào)整”賬戶余額轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”賬戶。
　　 借：利潤分配——未分配利潤 67500
　　 貸：以前年度損益調(diào)整 67500
　　（7）由于留存收益減少相應調(diào)減盈余公積。
　　 借：盈余公積 6750
　　 貸：利潤分配——未分配利潤 6750
　　 2.調(diào)整報告年度（2010年）財務報表相關項目的數(shù)字（略）
　　二、報告年度所得稅匯算清繳之后發(fā)生的銷售退回
　　資產(chǎn)負債表日后事項中涉及報告年度所屬期間的銷售退回發(fā)生于報告年度所得稅匯算清繳之后，應調(diào)整報告年度（2010年度）會計報表的收入、成本等，但按照稅法規(guī)定在此期間的銷售退回所涉及的應繳所得稅，應作為本年度（2011年度）的納稅調(diào)整事項。
　　例2，承前例，假定銷售退回發(fā)生在2011年3月1日。
　　1.甲公司的賬務處理如下：
　　（1）調(diào)減2010年銷售收入。
　　 借：以前年度損益調(diào)整 500000
　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）85000
　　 貸：應收賬款——乙公司 585000
　　（2）調(diào)減2010年銷售成本。
　　 借：庫存商品 400000
　　 貸：以前年度損益調(diào)整 400000
　�。�3）調(diào)減2010年計提的壞賬準備。
　　 借：壞賬準備 10000
　　 貸：以前年度損益調(diào)整 10000
　�。�4）調(diào)整原已確認的遞延所得稅資產(chǎn)。
　　 借：以前年度損益調(diào)整 2500
　　 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 2500
　　（5）將“以前年度損益調(diào)整”賬戶余額轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”賬戶。
　　 借：利潤分配——未分配利潤 92500
　　 貸：以前年度損益調(diào)整 92500
　�。�6）由于留存收益減少相應調(diào)減盈余公積。
　　 借：盈余公積 9250
　　 貸：利潤分配——未分配利潤 9250
　　2.調(diào)整報告年度（2010年）財務報表相關項目的數(shù)字（略）
　　需要說明的是： 資產(chǎn)負債表日后涵蓋的期間發(fā)生的銷售退回屬于調(diào)整事項，由于發(fā)生在報告年度的次年，報告年度的有關賬目已經(jīng)結轉(zhuǎn)，特別是損益類賬戶結賬后已無余額，應通過“以前年度損益調(diào)整”賬戶調(diào)整以前年度的銷售收入、銷售成本、資產(chǎn)減值損失、所得稅費用等損益類科目，同時調(diào)整應交稅費、應收賬款、庫存商品、壞賬準備、遞延所得稅資產(chǎn)等。根據(jù)稅法規(guī)定，資產(chǎn)減值損失不允許稅前扣除，壞賬準備的計提與沖銷，可抵扣暫時性差異的形成與轉(zhuǎn)回，不影響報告年度應納稅所得額的計算。銷售退回發(fā)生在所得稅匯算清繳前，應調(diào)減報告年度的應交稅費及所得稅費用；銷售退回發(fā)生在所得稅匯算清繳后。應調(diào)整本年度的應納稅所得額，報告年度形成可抵扣暫時性差異及遞延所得稅資產(chǎn)。
　　參考文獻：
　　[1]財政部.《企業(yè)會計準則》〔M〕.北京：經(jīng)濟科學出版社,2006.
　　[2]財政部.《企業(yè)會計準則—應用指南》〔M〕.北京：經(jīng)濟科學出版社,2006.
　　[3]中國注冊會計師協(xié)會《會計》〔M〕.北京：中國財政經(jīng)濟出版社,2011.
　　[4]財政部.會計資格評價中心.中級會計實務〔M〕.北京：經(jīng)濟科學出版社,2011.

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