論我國財務(wù)會計概念框架的構(gòu)建畢業(yè)論文
一、財務(wù)會計概念框架概述
1. 財務(wù)會計概念框架的概念
財務(wù)會計概念框架，也稱財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)（Conceptual Framework of Finacial Acconunting，CF）專門術(shù)語最早出現(xiàn)于美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）1976年12月2日公布的《關(guān)于企業(yè)財務(wù)報表目標的暫行結(jié)論》、《財務(wù)會計和報告概念結(jié)構(gòu)：財務(wù)報表的要素及其計量》和《概念框架研究項目的范圍與涵義》等三個文件中。
按照美國財務(wù)會計準則委員會的解釋，三概念框架是一個章程、一套目標與基本原理相互關(guān)聯(lián)有內(nèi)在邏輯性的體系。這個體系能導(dǎo)致前后一貫的會計準則，并指出財務(wù)會計與財務(wù)報表的性質(zhì)、作用和局限性。也就是說，財務(wù)會計概念框架是一套把目標和有關(guān)聯(lián)的基本概念聯(lián)結(jié)起來的凝固體系，是用來指導(dǎo)并評價會計準則的基本理論框架。
2. 西方會計學界研究財務(wù)會計概念框架的動因
最近一二十年來，西方各國會計學界和國際會計準則委員會紛紛對財務(wù)會計概念框架進行研究。為什么財務(wù)會計概念框架能引起他們的關(guān)注和濃厚興趣呢？70年代以前，西方各國制訂會計準則的理論依據(jù)，主要來源于會計學會、注冊會計師學會以及一些著名會計學家的有關(guān)專題研究報告。然而，進入70年代以后，傳統(tǒng)的會計理論概念受到嚴重沖擊，迫切需要建立一套能適應(yīng)新經(jīng)濟形勢的完整的和規(guī)范性的會計理論框架，以指導(dǎo)會計準則的制訂和約束會計實務(wù)。究其動因主要有以下兩點：
�。�1）傳統(tǒng)的會計理論概念明顯落后于環(huán)境形勢和會計實務(wù)的發(fā)展。70年代以后，美國等西方國家經(jīng)濟呈現(xiàn)“滯脹”狀態(tài)，給會計實務(wù)帶來許多新問題。如企業(yè)兼并、融資租賃、養(yǎng)老金計劃、物價變動影響、國際結(jié)算、國際稅收、外幣折算等重大會計問題，因此，迫切需要許多新的會計技術(shù)方法和新的會計準則。
�。�2）傳統(tǒng)的財務(wù)會計理論側(cè)重于描述性，缺乏一套首尾一貫的理論框架。與會計準則相關(guān)的一些重要的會計文獻往往觀點不一，甚至于相互抵觸，從而導(dǎo)致會計實務(wù)的混亂，以及會計信息使用者對會計準則和財務(wù)報告的強烈批評。
這樣，在大批財務(wù)會計準則出臺后，當人們發(fā)現(xiàn)在概念運用、處理程序和處理方法上不一致或出現(xiàn)分歧時，才感到有必要對基本概念進行研究，以統(tǒng)一概念、協(xié)調(diào)矛盾和指引方向。因此，70年代中期，美國財務(wù)會計準則委員會首先展開對概念框架的研究，以便為糾正會計實務(wù)中的不足和發(fā)展會計準則提供一個具有充分說服力的理論依據(jù)。隨后，英國、加拿大等國的會計職業(yè)團體和國際會計準則委員會也都先后對會計概念框架進行了研究，并發(fā)布了闡述會計概念框架的重要文件和報告。
3. 西方財務(wù)會計概念框架的基本內(nèi)容
就西方會計學界對財務(wù)會計概念框架的研究，當屬美國財務(wù)會計準則委員會從事得最早，也最具有代表性。美國財務(wù)會計準則委員會于1976年提出的名為“概念框架研究項目的范圍與涵義”（SCOPEANDIMPLICATIDNSOF CONCEPTUAL FRAMEWORKPROJECT）的研究計劃中指出，概念框架是由目標及相關(guān)的基本概念組成的邏輯嚴密的體系。其內(nèi)容主要包括：
�。�1）確認財務(wù)會計和財務(wù)報告的目標。
�。�2）對財務(wù)報表要素作出定義。
�。�3）評估財務(wù)會計和會計信息的質(zhì)量特征；
（4）解決如何對財務(wù)報表要素的確認、計量和報告。
�。�5）分析某些重大財務(wù)會計問題。
4. 財務(wù)會計概念框架的作用
財務(wù)會計概念框架的作用可歸納為以下幾點：
第一，可以保持會計準則相關(guān)文件和內(nèi)在邏輯一貫性，縮小不同準則之間的不一致或沖突，限制實務(wù)中相同交易的多種處理方法和程序，提高會計準則的規(guī)范化。
第二，可以幫助會計信息使用者更好地理解財務(wù)報告所提供信息的目的、內(nèi)容、性質(zhì)與
限性，據(jù)以作出恰當?shù)姆治雠袛嗪驼_的經(jīng)營決策。
第三，可以給會計準則的制訂及重大會計問題的解決提供方向，而且，它還能減少準則制訂過程中的個人偏向，抵制不同利益集團的政治壓力。
第四，有利于會計理論的發(fā)揚光大和觀念更新。概念框架既充分肯定了傳統(tǒng)框架理論中可以繼續(xù)適用的合理部分，又努力反映社會經(jīng)濟環(huán)境變動情況下會計理論或基本概念的相應(yīng)轉(zhuǎn)變與發(fā)展。
二、財務(wù)會計概念框架與我國基本會計準則
在我國，盡管基本會計準則（即《企業(yè)會計準則》）與財務(wù)會計概念框架很相似，但不得將其等同看待。因為：
首先，從中西方會計準則體系比較來看，美、英等國，包括國際會計準則委員會，都把概念框架作為一份（或一系列）單獨的會計文件獨立于會計準則進行公布的，只不過各國對概念框架的稱呼不一樣，如美國稱之為《財務(wù)會計概念報告》，國際會計準則委員會稱之為《編報財務(wù)報表的框架》，而我國將會計的基本概念歸集到基本準則之中，并沒有另外單獨公布財務(wù)會計概念框架。
其次，從我國基本會計準則適用范圍來看，《企業(yè)會計準則》（下稱《準則》）雖說適用于我國境內(nèi)的所有企業(yè)，但在實際運行中愈來愈表現(xiàn)出缺乏調(diào)整力度的問題，許多企業(yè)的會計人員感到無所適從。如，在我國非盈利性組織會計通常運用現(xiàn)金制，而《準則》明文規(guī)定一般企業(yè)必須采用應(yīng)計制。這個問題的實質(zhì)就暴露了《準則》適用性所存在的問題。
最后，從我國基本會計準則的內(nèi)容來看，《準則》目前存在著會計科目表達抽象，會計信息質(zhì)量特征之間的關(guān)系模糊，缺乏可操作性，會計要素定義不夠科學、完整等問題，因而，尚不能用來指導(dǎo)具體會計準則的制訂。
那么，究竟如何處理財務(wù)會計概念框架與《準則》二者之間的關(guān)系呢？《準則》的出路又在哪里？針對這些問題，當前我國會計理論界主要有三種觀點：（1）“同一論”。即將《準則》認同為我國的財務(wù)會計概念框架，并對之進行適當修改。（2）“并存論”，即在對《準則》進行適當修改的基礎(chǔ)上，再構(gòu)建一份概念框架，這樣我國的會計準則體系就分成三個組成部分：財務(wù)會計基本前提概念、《準則》、具體會計準則。（3）“替代論”。即取消《準則》，重新構(gòu)建我國的“財務(wù)會計概念框架”。
不同的觀點將導(dǎo)致我國財務(wù)會計概念框架不同的基本內(nèi)容和運行效果。筆者贊同和主張第三種作法。因為：（1）財務(wù)會計概念框架的形式可以避免基本會計準則理論深度不夠、理論闡述不多、有些原則空泛抽象、缺乏可操作性的弊端，擺脫因具體會計準則的修改而不斷修改的局面。而且，在財務(wù)會計概念框架中，可以對一些重要理論問題充分論述，以便在理論發(fā)展的基礎(chǔ)上，對實踐起指導(dǎo)作用。（2）運用財務(wù)會計概念框架形式，可以避免《準則》與具體會計準則的重復(fù)問題。如對會計要素的定義、確認與計量，在具體會計準則的要素中必然要涉及。（3）以財務(wù)會計概念框架取代《準則》之后，也就不存在所謂《準則》的適用范圍問題，而是將其作為評估、理解和發(fā)展具體會計準則的理論依據(jù)。（4）以財務(wù)會計概念框架取代《準則》，可增強會計信息使用者對財務(wù)報告所提供信息的理解。
三、構(gòu)建我國財務(wù)會計概念框架的設(shè)想
1.基本原則
構(gòu)建我國的財務(wù)會計概念框架，應(yīng)該遵循如下原則：
�。�1）系統(tǒng)、完整性原則。構(gòu)建我國財務(wù)會計概念框架時，要從總體上把握應(yīng)包括哪些概念要素，劃分為幾個層次，如何進行系統(tǒng)歸類，應(yīng)盡可能地保證概念框架基本內(nèi)容的系統(tǒng)、全面和完整。
�。�2）一貫性原則。構(gòu)建我國財務(wù)會計概念框架時，要堅持前后邏輯一致、用語一致，使整個概念框架形如一體。
�。�3）立場中立原則。在構(gòu)建我國財務(wù)會計概念框架時，要堅持不偏不倚，保持中立性，不偏向任何一方利益集團。
�。�4）相對穩(wěn)定性原則。財務(wù)會計概念框架屬于規(guī)范性文件，要盡可能穩(wěn)定，避免經(jīng)常修改和變動。為保持穩(wěn)定性，概念框架的內(nèi)容可以考慮有一定的超前性。
�。�5）國際化原則。會計是一種國際通用語言，會計國際化是發(fā)展之趨。作為會計準則理論依據(jù)的概念框架，也應(yīng)向國際化方向努力，加強會計信息的可比性。但是，國際化并不排除國家化。我國的財務(wù)會計概念框架應(yīng)考慮中國的國情，體現(xiàn)中國特色。
（6）繼承性原則。對傳統(tǒng)的會計理論不能全部拋棄，而要“揚棄”，對其合理、科學的部分要繼承，做到古為今用。
2.我國財務(wù)會計概念框架的層次和內(nèi)容
遵循上述原則，借鑒西方已取得的研究成果，結(jié)合我國國情，筆者認為，我國的財務(wù)會計概念可以分為以下三個層次：（見圖1）
第一層次，主要包括會計目標、會計對象和會計假設(shè)三項內(nèi)容。
會計目標主要應(yīng)確定：
（1）誰是會計信息的使用者？
（2）會計信息使用者需要什么信息？
�。�3）財務(wù)會計可提供什么信息。在充分考慮會計對象和會計假設(shè)的情況下，會計目標對具體會計準則的制訂起著指引方向的作用。我國的財務(wù)會計目標應(yīng)定位于三重目標，即會計信息應(yīng)當符合國家宏觀經(jīng)濟管理的需要；滿足企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要；滿足有關(guān)方面了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要。
會計對象亦即會計所要反映和監(jiān)督的內(nèi)容。應(yīng)如何予以界定，會計理論界尚有爭論，傳統(tǒng)的觀點認為是價值運動（包括價值增值運動）。另一種觀點認為是社會再生產(chǎn)過程。在社會主義市場經(jīng)濟條件下，會計對象究竟反映和監(jiān)督什么內(nèi)容，尚需進一步研究和探討。
會計假設(shè)，又稱基本前提，是由財務(wù)會計所處的經(jīng)濟環(huán)境（市場經(jīng)濟）所決定的若干基本前提，即會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期和貨幣計量。這些基本概念代表了財務(wù)會計的基本特征。
會計目標、會計對象和會計假設(shè)都受會計環(huán)境的影響。會計假設(shè)由客觀環(huán)境所決定，會計對象來自于財務(wù)會計的客觀環(huán)境。會計目標則反映使用者的主觀意圖，受制于財務(wù)會計的主觀環(huán)境。三者相互作用，相互影響，處于同等地位，因此，它們均構(gòu)成財務(wù)會計概念框架的第一層次。
第二層次，主要包括三部分內(nèi)容，即會計要素、會計信息質(zhì)量特征和會計核算的一般原則。受基本假設(shè)的制約，考慮財務(wù)會計的目標，會計對象便具體化為財務(wù)會計的要素。為了實現(xiàn)會計目標，保證會計信息的有用性，會計信息應(yīng)具備規(guī)定的質(zhì)量特征。為了正確地進行會計要素的確認、計量、提供有用的會計信息，會計核算必須堅持一般原則。
第三層次，包括會計要素的確認、計量、記錄與財務(wù)報告四部分內(nèi)容。根據(jù)確認與計量的概念和標準，把應(yīng)由財務(wù)會計系統(tǒng)處理的數(shù)據(jù)棗產(chǎn)生于過去的各項交易和事項，按照會計要素的定義與特征，分別當作不同的會計要素及其所屬的帳戶來計量、記錄，并通過會計報告等手段，轉(zhuǎn)變?yōu)橛杏玫臅嬓畔�，傳遞給會計信息使用者。這就是財務(wù)會計的最終要求。因此，這一系列的會計處理過程構(gòu)成了財務(wù)會計概念的第三層次，也是最終層次。
基于以上認識，筆者認為我國財務(wù)會計的概念框架當包括以下內(nèi)容：
�。�1）緒論。具體包括制訂宗旨、適用背景和范圍，財務(wù)會計目標，財務(wù)會計與報表的性質(zhì)、作用和局限性等。
�。�2）財務(wù)會計基本假設(shè)和核算原則。
�。�3）財務(wù)會計要素的定義。
�。�4）財務(wù)會計信息的質(zhì)量特征。
�。�5）財務(wù)會計要素的確認、計量和記錄。
（6）財務(wù)報告。
3.制定機構(gòu)與名稱
我國《準則》已基本完成其歷史使命，而由財務(wù)會計概念框架取而代之，這必然涉及到我國財務(wù)會計概念框架的表達方式。西方各國對概念框架的名稱命名也都不一樣，為便于廣大會計人員接受，同時又能體現(xiàn)財務(wù)會計概念框架與會計的關(guān)系，我國的財務(wù)會計概念框架可以“會計準則的理論說明”的名稱來表達。
至于財務(wù)會計概念框架的制訂和發(fā)布機構(gòu)，西方各國一般由財務(wù)會計準則委員會來擔任，考慮到我國會計準則的制訂和發(fā)布機構(gòu)是財政部，因此，我國的財務(wù)會計概念框架可由財政部頒布。這樣，財政部需要發(fā)布和制訂兩種公告：一是“會計準則的理論說明”；二是“具體會計準則”。其中，“具體會計準則”以“會計準則的理論說明”為理論依據(jù)，二者保持理論和邏輯的一致性。
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