談管理會計發(fā)展及影響因素論文
作為現(xiàn)代企業(yè)管理的重要手段，管理會計因經(jīng)濟(jì)和企業(yè)發(fā)展的需求而產(chǎn)生，并受技術(shù)手段制約或促進(jìn)，故其與世界經(jīng)濟(jì)和企業(yè)發(fā)展相適應(yīng)，經(jīng)歷了初創(chuàng)到成熟，簡單到完善的過程。本文立足經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化、企業(yè)規(guī)模擴(kuò)張、技術(shù)手段提升和人才隊伍壯大等幾個方面對管理會計發(fā)展的影響，探討了影響管理會計不同發(fā)展進(jìn)程的因素及其不同階段體現(xiàn)出的特色，供業(yè)界參考。
管理會計從創(chuàng)建以來，隨著其理論體系和工具方法的完善，對經(jīng)濟(jì)發(fā)展和企業(yè)的促進(jìn)作用越來越大，甚至于一個企業(yè)管理會計職能發(fā)揮的好壞直接關(guān)系其創(chuàng)效能力的高低和公司戰(zhàn)略能否實(shí)現(xiàn)，故得到當(dāng)今社會越來越廣泛的認(rèn)可和采用。但管理會計無論是理論體系還是工具方法，其發(fā)展完善并非是一蹴而就的，也受經(jīng)濟(jì)環(huán)境、企業(yè)規(guī)模、技術(shù)手段和人才隊伍等因素影響，經(jīng)歷了由簡單到系統(tǒng)、由不成熟到趨于完善的過程，筆者根據(jù)管理會計發(fā)展的不同階段影響因素及體現(xiàn)出的特色將其劃分為以下五個階段。
第一階段：因經(jīng)濟(jì)進(jìn)步和企業(yè)規(guī)模擴(kuò)大促使管理會計誕生
在第一次工業(yè)革命以前的社會生產(chǎn)中，以家庭為主的手工作坊普遍規(guī)模較小、內(nèi)容單純且核算簡單，這個階段以作坊主現(xiàn)場管理為主，對技術(shù)手段管理基本沒有需求，也就不存在管理會計概念。第一次工業(yè)革命以后，機(jī)器代替手工工具并廣泛應(yīng)用促使第二產(chǎn)業(yè)迅速崛起，特別是經(jīng)歷了1929年到1933年的世界經(jīng)濟(jì)危機(jī)以后，西方主要資本主義國家許多企業(yè)為謀求生存和發(fā)展，競相采用新技術(shù)來提高生產(chǎn)率并降低成本，企業(yè)的規(guī)模逐漸擴(kuò)大，生產(chǎn)流程拉長，分工越來越細(xì)，企業(yè)產(chǎn)品日益豐富。當(dāng)時，經(jīng)營者已經(jīng)不能滿足于現(xiàn)場管理和傳統(tǒng)財務(wù)會計核算和監(jiān)督職能在企業(yè)管理中的作用，迫切要求用技術(shù)手段加強(qiáng)對產(chǎn)供銷全流程的管理，更需要一種能夠超越傳統(tǒng)財務(wù)報告以外的信息體系對管理和決策進(jìn)行支持，管理會計也就應(yīng)運(yùn)而生，并隨著應(yīng)用領(lǐng)域的不斷擴(kuò)大逐漸發(fā)展。
這一時期管理者逐漸擺脫了企業(yè)現(xiàn)場管理的束縛，并把管理會計作為加強(qiáng)企業(yè)管理的重要技術(shù)手段。但當(dāng)時企業(yè)以大批量、標(biāo)準(zhǔn)化生產(chǎn)為主，企業(yè)間競爭的重點(diǎn)是更大的市場份額和較低的產(chǎn)品成本優(yōu)勢，故這一時期管理會計重點(diǎn)是降低企業(yè)交易成本，主要內(nèi)容包括標(biāo)準(zhǔn)成本、預(yù)算會計和差異分析等，其基本特點(diǎn)是在企業(yè)基本戰(zhàn)略和方向確定的前提下通過管理會計手段提升企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營效率和效果，其工作內(nèi)容以財務(wù)會計數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，主要由財務(wù)人員完成。
第二階段：經(jīng)濟(jì)全球化和企業(yè)跨國發(fā)展推動了管理會計的進(jìn)步
20世紀(jì)中葉以后，西方主要資本主義國家憑借機(jī)器化的優(yōu)勢，推動了其制造業(yè)在全球范圍內(nèi)的擴(kuò)張，經(jīng)濟(jì)全球化得到了長足發(fā)展。包括管理會計在內(nèi)的現(xiàn)代化的管理理念和管理手段被廣泛采用使得企業(yè)內(nèi)部越來越緊湊、管理幅度越來越大，先進(jìn)的管理理念和技術(shù)手段在大幅降低企業(yè)交易成本的同時，企業(yè)的組織成本也大大降低;組織成本的.降低為企業(yè)壟斷擴(kuò)張、兼并重組提供了必要條件，故這時涌現(xiàn)出一大批真正具有現(xiàn)代跨國公司性質(zhì)的工業(yè)企業(yè)。如美國的勝家縫紉機(jī)公司、英荷皇家殼牌石油公司、德國的西門子公司等。從60年代以后，世界各國跨國公司發(fā)展的數(shù)量和規(guī)模不斷擴(kuò)大。據(jù)統(tǒng)計，1983年全球有跨國公司近2萬家，它們在國外擁有的子公司達(dá)10多萬家。隨著現(xiàn)代跨國公司經(jīng)營多元化的推進(jìn)，掀起了全球并購、重組的熱潮。
這個時期，企業(yè)管理者為了提升企業(yè)管理，在實(shí)踐中逐漸探索出了許多基于企業(yè)價值管理、產(chǎn)供銷、投融資等領(lǐng)域行之有效的管理理論和方法，如變動預(yù)算、差量分析法、邊際分析等。這一階段管理會計目標(biāo)已轉(zhuǎn)變?yōu)樽非笃髽I(yè)“效益”最大化，逐漸形成了“決策與計劃會計”和“執(zhí)行會計”為主體的管理會計體系。不過雖然這一階段管理會計得到了較大的發(fā)展，但由于傳統(tǒng)手工核算模式下不能獲取實(shí)時的數(shù)據(jù)信息，管理者更多地是利用管理會計工具，以財務(wù)會計報告信息為基礎(chǔ)來分析問題，并依據(jù)已發(fā)生的事件來解釋環(huán)境的變化，管理會計當(dāng)時只作為財務(wù)會計的“副產(chǎn)品”，很大程度上存在“滯后性”。
雖然這個時期企業(yè)內(nèi)部管理會計工作主要由財務(wù)人員完成，但在美國已經(jīng)出現(xiàn)了獨(dú)立的注冊管理會計師(CMA)，專業(yè)管理會計從業(yè)人員及管理咨詢公司也相繼出現(xiàn)，這些都標(biāo)志著管理會計進(jìn)入了一個嶄新的階段。
第三階段：技術(shù)手段的滯后限制了管理會計進(jìn)一步發(fā)展
進(jìn)入20世紀(jì)80年代以后，由于當(dāng)時以手工技術(shù)和人力管理為主的管理模式效率低，隨著企業(yè)間聯(lián)合、整合、并購規(guī)模的擴(kuò)大導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部組織成本大大提高，對于一個大型跨國集團(tuán)來說，傳統(tǒng)的技術(shù)手段無論是信息的收集還是傳遞都不能滿足決策和控制時效的要求，因而直接影響了企業(yè)效益的不斷提高并限制了其規(guī)模的進(jìn)一步擴(kuò)張，或者說由于技術(shù)手段的落后導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部組織成本增長已經(jīng)不能滿足企業(yè)規(guī)模進(jìn)一步擴(kuò)大的需求。
與此相應(yīng)，管理會計進(jìn)入了一個緩慢發(fā)展甚至停滯的時期，理論派和實(shí)踐派在爭論中進(jìn)行緩慢的探索。西方的“傳統(tǒng)學(xué)派”和“創(chuàng)新學(xué)派”開始了基于管理會計發(fā)展方向的爭論。1987年，卡普蘭與約翰遜在《相關(guān)性消失：管理會計的興衰》一書中認(rèn)為：“管理會計體系是幾十年前研究成果的產(chǎn)物，難以適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，這種早已過時的管理會計體系目前存在很大的危機(jī)，管理會計信息失去了決策的相關(guān)性”。他們認(rèn)為現(xiàn)行的管理會計體系必須進(jìn)行根本性的變革，才能適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)環(huán)境及企業(yè)需求的提高。
不過筆者認(rèn)為，管理會計停滯發(fā)展主要是由于當(dāng)時技術(shù)手段落后不能滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展和企業(yè)管理需求的提升所致。無論傳統(tǒng)學(xué)派的標(biāo)準(zhǔn)成本、預(yù)算控制和差異分析，還是創(chuàng)新學(xué)派的數(shù)學(xué)模型，都因技術(shù)手段限制不能取得實(shí)時資料，導(dǎo)致其結(jié)果更多的是依賴于事前的預(yù)測和事后的分析，不能對經(jīng)濟(jì)事項進(jìn)行及時控制并在運(yùn)行中的優(yōu)化，管理會計應(yīng)用領(lǐng)域及工具方法都不能得到實(shí)質(zhì)的拓展及完善，其職能和作用效果沒能取得突破性進(jìn)展，整體實(shí)用性落后于經(jīng)濟(jì)發(fā)展及企業(yè)管理需求。
第四階段：信息化技術(shù)手段的提升促進(jìn)了現(xiàn)代管理會計的蓬勃發(fā)展
20世紀(jì)90年代以后，西方主要資本主義國家開始步入“新經(jīng)濟(jì)”時代，在經(jīng)濟(jì)全球化和信息技術(shù)革命的推動下，以信息產(chǎn)業(yè)為代表的新經(jīng)濟(jì)，使市場規(guī)模擴(kuò)大，分工更趨于細(xì)化合理，經(jīng)濟(jì)效率大幅度提高，信息、網(wǎng)絡(luò)和計算機(jī)技術(shù)等迅速普及并飛速發(fā)展，尤其是融入到企業(yè)管理當(dāng)中大大降低了企業(yè)搜尋、監(jiān)督和執(zhí)行相關(guān)的組織成本，進(jìn)而促使決策過程簡化、時效提高、資源配置高效;基于組織成本降低，企業(yè)為了進(jìn)一步降低交易成本，催生了企業(yè)上下游之間以產(chǎn)業(yè)鏈整合為特色的縱向并購重組，其結(jié)果是掀起了20世紀(jì)末的全球范圍內(nèi)企業(yè)并購浪潮，并呈現(xiàn)出范圍空前、規(guī)模巨大、橫縱并購交織、并購競爭激烈等特點(diǎn)。
由于企業(yè)內(nèi)外環(huán)境的變化，促使“作業(yè)成本計算”和“作業(yè)管理”新的管理會計工具產(chǎn)生，創(chuàng)新工具反過來又推動了企業(yè)變革、提升其外部競爭力。這一時期，管理會計主題已經(jīng)從效率、效益向價值鏈優(yōu)化的方向演進(jìn)，經(jīng)濟(jì)增加值(EVA)考核指標(biāo)被許多大型公司用來考核經(jīng)營者業(yè)績，借以優(yōu)化資源配置、促進(jìn)資本保值增值;這一時期重要的理論和實(shí)踐的創(chuàng)新還有“平衡計分卡”新型績效管理體系的產(chǎn)生和廣泛應(yīng)用，它融合了財務(wù)、客戶、內(nèi)部運(yùn)營、學(xué)習(xí)與成長四個維度，將企業(yè)戰(zhàn)略落實(shí)為可操作的衡量指標(biāo)和目標(biāo)值。此時管理會計已經(jīng)成為企業(yè)“決策支持系統(tǒng)”的重要組成部分，不但有了較成熟的理論體系和豐富的工具手段，而且其作用也超越了“價值”管理的范疇，逐漸向市場管理、潛力挖掘、戰(zhàn)略規(guī)劃領(lǐng)域延伸，融合了規(guī)劃、決策、控制和考核激勵，融合了財務(wù)管理和業(yè)務(wù)經(jīng)營的事前、事中和事后，成為管理戰(zhàn)略選擇、執(zhí)行、控制和分析評價的有效工具。
這一時期，管理會計的顯著特點(diǎn)一方面是已經(jīng)實(shí)現(xiàn)利用現(xiàn)代化信息技術(shù)手段直接獲取決策數(shù)據(jù)，對傳統(tǒng)財務(wù)會計依賴程度大大降低，而且在實(shí)時控制及優(yōu)化的效果方面取得了突破性進(jìn)展;另一方面是人才和隊伍逐漸壯大，素質(zhì)和能力大幅提高，基于管理會計應(yīng)用的信息系統(tǒng)日益豐富，其功能更加完善和人性化。
第五階段：理論完善及專業(yè)化人才隊伍推動管理會計全球化發(fā)展
21世紀(jì)以來，管理會計歷經(jīng)一百多年的實(shí)踐和完善已經(jīng)形成了與現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)和企業(yè)發(fā)展相適應(yīng)的理論和方法體系，并逐漸加快了全球化的進(jìn)程，其發(fā)展趨勢及推動因素體現(xiàn)在以下三個方面。
一是管理會計本身是一個開放、多功能的體系，其作用、應(yīng)用領(lǐng)域及工具方法不是一成不變的，必然會沿著“創(chuàng)新—實(shí)踐—共享—提升”的過程而不斷發(fā)展，最終通過全球化的實(shí)踐來動態(tài)完善;二是隨著管理會計理論和體系越來越趨于完善，其應(yīng)用和效果越來越簡化且高效，一些企業(yè)不必再投入太多的精力和成本進(jìn)行研發(fā)和試行便可直接“拿來”獲取共享成果，迅速發(fā)揮作用并達(dá)到預(yù)期效果，故越來越多的企業(yè)會投入到管理會計的應(yīng)用和實(shí)踐當(dāng)中;三是信息化系統(tǒng)管理工具在全世界范圍內(nèi)的普及大大提高了管理效率和效果，特別是以ERP、財務(wù)集中及財務(wù)共享等管理系統(tǒng)的應(yīng)用推廣，使得會計工作者從傳統(tǒng)核算中解放出來，為企業(yè)內(nèi)部管理會計的發(fā)展提供了必要人才隊伍保證。此外，社會對管理會計需求提高和重視程度增強(qiáng)必將促進(jìn)管理會計咨詢公司、管理信息系統(tǒng)軟件公司等管理會計服務(wù)機(jī)構(gòu)發(fā)展，憑借其對管理會計特有的知識儲備、工作經(jīng)驗(yàn)積累及對行業(yè)情況的熟悉等優(yōu)勢，為企事業(yè)單位提供管理會計咨詢服務(wù)，管理會計人才和隊伍的發(fā)展反過來又會推動管理會計的繁榮并加速全球化進(jìn)程。
綜上所述，管理會計應(yīng)經(jīng)濟(jì)和企業(yè)發(fā)展的需要而誕生，并借助技術(shù)手段的升級逐漸繁榮，對企業(yè)發(fā)展起了積極的推動作用。在可預(yù)見的未來，管理會計必然會隨著需求的提升和手段的創(chuàng)新在經(jīng)濟(jì)和企業(yè)的發(fā)展中發(fā)揮不可替代的作用。
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