兼營和混合銷售行為的稅務(wù)籌劃技巧

[摘 要] 兼營和混和銷售業(yè)務(wù)是困擾很多企業(yè)的難題?如果不能正確劃分兼營和混和銷售業(yè)務(wù),不但會(huì)增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),還會(huì)因?yàn)槲茨苷�確劃分業(yè)務(wù)造成稅收風(fēng)險(xiǎn)?因此,有必要在事前對(duì)各種業(yè)務(wù)進(jìn)行正確劃分,事前進(jìn)行稅務(wù)籌劃,達(dá)到減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān),實(shí)現(xiàn)稅收零風(fēng)險(xiǎn)的目的?
　　[關(guān)鍵詞] 兼營;混和銷售;稅務(wù)籌劃;稅收零風(fēng)險(xiǎn)
　　　
　　納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中,某些經(jīng)營業(yè)務(wù)既包含應(yīng)納增值稅業(yè)務(wù),也包含應(yīng)納營業(yè)稅的業(yè)務(wù),形成兼營和混合銷售行為?在這種情況下,繳納增值稅或繳納營業(yè)稅對(duì)納稅人納稅負(fù)擔(dān)影響很大,也為稅務(wù)籌劃留下了空間?
　　企業(yè)對(duì)兼營和混和銷售業(yè)務(wù),必須進(jìn)行事前稅務(wù)籌劃,以達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān),綜合效益最佳的目的?本文簡(jiǎn)要介紹幾種兼營和混合銷售行為的稅務(wù)籌劃技巧?
　　
　　一?選擇有利于納稅人的稅種
　　
　　任何一種稅都要對(duì)其特定的納稅人給予法律的界定,特定的納稅人交納特定的稅種?現(xiàn)實(shí)生產(chǎn)的多樣性和經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡性使稅法的設(shè)計(jì)不能完全包容各種不同的涉稅業(yè)務(wù)?在對(duì)兼營和混合銷售行為進(jìn)行稅務(wù)籌劃時(shí),應(yīng)對(duì)增值稅和營業(yè)稅稅負(fù)的高低進(jìn)行對(duì)比,選擇低稅負(fù)的稅種?
　　判斷增值稅和營業(yè)稅稅負(fù)的高低,可采用下面兩種方法?
　　1. 無差別平衡點(diǎn)增值率判別法
　　從兩種納稅人的計(jì)稅原理來看,一般納稅人的增值稅的計(jì)算是以增值額作為計(jì)稅基礎(chǔ),而營業(yè)稅納稅人的營業(yè)稅是以全部收入作為計(jì)稅基礎(chǔ)?在銷售價(jià)格相同的情況下,稅負(fù)的高低主要取決于增值率的大小?一般來說,對(duì)于增值率高的企業(yè),適宜作為營業(yè)稅納稅人;反之,則選擇作為增值稅納稅人稅負(fù)會(huì)較輕?在增值率達(dá)到某一數(shù)值時(shí),兩種納稅人的稅負(fù)相等?這一數(shù)值我們稱之為無差別平衡點(diǎn)增值率?其計(jì)算公式為:
　　一般納稅人應(yīng)納增值稅 = 銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額= 銷售額 × 增值稅稅率 × 增值率
　　營業(yè)稅納稅人應(yīng)納稅額 = 含稅銷售額 × 營業(yè)稅稅率(5%或3%) = 銷售額 × (1 增值稅稅率)×營業(yè)稅稅率(5%或3%)
　　(注:營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)為全部銷售額?)
　　當(dāng)兩者稅負(fù)相等時(shí),其增值率為無差別平衡點(diǎn)增值率,即:
　　銷售額×增值稅稅率×增值率=銷售額×(1 增值稅稅率)×營業(yè)稅稅率(5%或3%)
　　　　　　　　　　　　　 營業(yè)稅稅率
　　增值率=(1 增值稅稅率)×-----------
　　　　　　　　　　　　　 增值稅稅率
　　當(dāng)增值稅稅率為17%,營業(yè)稅稅率為5%時(shí),
　　　　　　　　　　 5%
　　增值率=(1 17%)×----=34.41%
　　　　　　　　　　 17%
　　這說明,當(dāng)增值率為34.41%時(shí),兩種納稅人的稅負(fù)相同;當(dāng)增值率低于34.41%時(shí),營業(yè)稅納稅人的稅負(fù)重于增值稅納稅人,適于選擇作為增值稅納稅人;當(dāng)增值率高于 34.41%時(shí),增值稅納稅人的稅負(fù)高于營業(yè)稅納稅人,適于選擇作為營業(yè)稅納稅人?同理,可以計(jì)算出增值稅納稅人增值稅稅率為13%或營業(yè)稅納稅人營業(yè)稅稅率為3%時(shí)的無差別平衡點(diǎn)的增值率,如表1所示?
　　
　　2. 無差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法
　　從另一角度來看,增值稅納稅人稅負(fù)的高低取決于可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的多少?通常情況下,若可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較多,則適宜作為增值稅納稅人,反之則適宜作為營業(yè)稅納稅人?當(dāng)?shù)挚垲~占銷售額的比重(抵扣率)達(dá)到某一數(shù)值時(shí),兩種納稅人的稅負(fù)相等,我們稱之為無差別平衡點(diǎn)抵扣率?其計(jì)算公式為:
　　增值率 抵扣率=1;抵扣率 = 1-增值率
　　當(dāng)增值稅稅率為17%,營業(yè)稅稅率為5%時(shí),增值率為34.41%,抵扣率=1-34.41%=65.59%
　　也就是說,當(dāng)?shù)挚勐蕿?5.59%時(shí),兩種納稅人的稅負(fù)相同;當(dāng)?shù)挚勐实陀?5.59%時(shí),營業(yè)稅納稅人的稅負(fù)輕于增值稅納稅人,適于選擇作為營業(yè)稅納稅人;當(dāng)?shù)挚勐矢哂?5.59%時(shí),增值稅納稅人的稅負(fù)輕于營業(yè)稅納稅人,適于選擇作為增值稅納稅人?同理,可以計(jì)算出一般納稅人增值稅稅率為13%或營業(yè)稅納稅人的稅率為3%時(shí)的無差別平衡點(diǎn)的抵扣率,如表2所示?
　　
　　二?選擇兼營方式,變混合銷售為兼營行為,分別核算?分別納稅
　　
　　生產(chǎn)大型設(shè)備的企業(yè),在銷售大型設(shè)備的同時(shí)負(fù)責(zé)設(shè)備的安裝,形成混合銷售業(yè)務(wù)?例如生產(chǎn)流水線設(shè)備的企業(yè),要負(fù)責(zé)流水線的設(shè)計(jì)安裝調(diào)試,往往流水線設(shè)計(jì)安裝費(fèi)用占銷售收入的比例很大?再如生產(chǎn)井架的企業(yè)要負(fù)責(zé)井架的安裝工程,安裝工程量很大,工期很長,費(fèi)用很大?如果生產(chǎn)企業(yè)與客戶簽訂購銷合同,在銷售流水線的同時(shí)提供安裝服務(wù),則上述業(yè)務(wù)屬于典型的混合銷售業(yè)務(wù)?安裝費(fèi)收入要并入銷售收入計(jì)征增值稅,顯然使企業(yè)加重稅收負(fù)擔(dān)?如何使安裝工程從銷售業(yè)務(wù)中獨(dú)立出來,是稅務(wù)籌劃的關(guān)鍵所在?納稅人應(yīng)當(dāng)最大限度地利用現(xiàn)有的稅收政策,維護(hù)自己的合法權(quán)益?
　　稅法規(guī)定,納稅人以簽訂建設(shè)工程施工合同方式開展經(jīng)營活動(dòng)時(shí),銷售自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)(包括建筑?安裝?修繕?裝飾?其他工程作業(yè)),同時(shí)符合以下條件的對(duì)銷售自產(chǎn)貨物征收增值稅,提供建筑業(yè)勞務(wù)收入征收營業(yè)稅:(1) 具備建設(shè)行政部門批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工安裝資質(zhì);(2) 簽訂的合同中單獨(dú)注明建筑業(yè)勞務(wù)價(jià)款?
　　按此規(guī)定,設(shè)備生產(chǎn)安裝企業(yè)只要具備安裝資質(zhì),并在合同中單列安裝工程價(jià)款,便可以使混合銷售業(yè)務(wù)變?yōu)榧鏍I業(yè)務(wù),并且在會(huì)計(jì)核算時(shí)分別進(jìn)行核算,則分別征收增值稅和營業(yè)稅?該稅收政策是國家稅務(wù)總局在2002年對(duì)銷售自產(chǎn)貨物?同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅的問題作出的特案規(guī)定?遺憾的是,很多企業(yè)并不知道該項(xiàng)規(guī)定,導(dǎo)致在發(fā)生類似業(yè)務(wù)時(shí)按合同總金額交納增值稅?
　　
　　三?出售原有運(yùn)輸設(shè)備,與物流配送公司建立長期協(xié)作關(guān)系
　　
　　目前我國有很多企業(yè)都配有自己的運(yùn)輸工具,有的還配備了非獨(dú)立核算的專業(yè)車隊(duì),專門用于運(yùn)送企業(yè)的貨物?自備的專用車輛經(jīng)常閑置,使用率很低?這種經(jīng)營方式既不符合現(xiàn)代化生產(chǎn)的需要,又加重了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)?
　　在現(xiàn)代化大生產(chǎn)的時(shí)代,講究專業(yè)分工?協(xié)作生產(chǎn)和服務(wù)共享?現(xiàn)在第三方物流業(yè)已經(jīng)成為一種新興產(chǎn)業(yè),它將所有與物流配送有關(guān)的業(yè)務(wù)交給第三方業(yè)者,實(shí)現(xiàn)專業(yè)化?社會(huì)化的物流服務(wù)?因此,企業(yè)可將原有運(yùn)輸設(shè)備出售給物流配送公司,并與物流配送公司建立長期的緊密型的合作伙伴關(guān)系,物流配送公司隨時(shí)為企業(yè)提供一切物流配送服務(wù)?企業(yè)采購業(yè)務(wù)取得的運(yùn)費(fèi)發(fā)票可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅,而銷售業(yè)務(wù)中的銷項(xiàng)稅額又不包括運(yùn)費(fèi)的稅額,這樣一方面減少了企業(yè)稅收負(fù)擔(dān),另一方面節(jié)約了車隊(duì)的運(yùn)營成本,綜合效益較為理想?
　　
　　四?設(shè)立獨(dú)立核算的專業(yè)服務(wù)公司,改變混合銷售業(yè)務(wù)的性質(zhì)
　　
　　生產(chǎn)企業(yè)擁有的自有車輛,可以根據(jù)自有車輛的多少及運(yùn)輸業(yè)務(wù)的大小,從整體收益角度論證,確定是否可以通過單獨(dú)設(shè)立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司節(jié)稅?
　　如果生產(chǎn)企業(yè)將自有車輛單獨(dú)設(shè)立運(yùn)輸公司,生產(chǎn)企業(yè)的采購?銷售的運(yùn)輸業(yè)務(wù)交由運(yùn)輸公司承擔(dān),則生產(chǎn)公司可抵扣7%的增值稅,運(yùn)輸公司只按3%稅率計(jì)征營業(yè)稅?企業(yè)節(jié)稅率為7%-3%=4%?
　　如果不設(shè)立運(yùn)輸公司,車輛運(yùn)營中的物耗可作為進(jìn)項(xiàng)稅扣除?
　　假定車輛可抵扣物耗金額為M,則物耗可抵扣稅金為17%M?設(shè)銷售額為N,扣稅平衡點(diǎn)為M=4%N÷17%=23.53%N,在M

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