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淺析內(nèi)部控制審計(jì)及其與信息技術(shù)融合論文
內(nèi)部控制自產(chǎn)生起就與審計(jì)有著緊密的聯(lián)系。無論是制度基礎(chǔ)審計(jì)，還是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)， 對(duì)內(nèi)部控制的測(cè)試與評(píng)價(jià)，都是審計(jì)的重要工作之一，并最終發(fā)展成為審計(jì)學(xué)科的一個(gè)重要分支———內(nèi)部控制審計(jì)。本文結(jié)合內(nèi)部控制審計(jì)的特點(diǎn)，探索內(nèi)部控制審計(jì)與信息技術(shù)深度融合的方法，是提高內(nèi)部控制審計(jì)的效率與效果的有益嘗試。
一、內(nèi)部控制審計(jì)概述
(一)內(nèi)部控制審計(jì)
內(nèi)部控制服務(wù)于組織的管理需求，其目標(biāo)包括：合理保證外部法令與內(nèi)部規(guī)章得到遵循; 促進(jìn)經(jīng)營(yíng)方針與目標(biāo)的實(shí)現(xiàn);合理保證信息真實(shí)、完整，財(cái)務(wù)報(bào)告可靠。內(nèi)部控制體系由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控等五個(gè)要素構(gòu)成，諸要素協(xié)同作用，為三大目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證。
隨著企業(yè)面臨的市場(chǎng)環(huán)境中風(fēng)險(xiǎn)日益增大，COSO 認(rèn)為內(nèi)部控制應(yīng)該強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理理念和意識(shí)，在2005 年10 月發(fā)布了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理：整合框架》，對(duì)《內(nèi)部控制：整合框架》進(jìn)行更新，將其中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估要素細(xì)化為事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)三個(gè)要素，內(nèi)部控制進(jìn)入到一個(gè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理的階段。
隨著制度基礎(chǔ)審計(jì)方法的推行，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)逐漸成為一項(xiàng)重要的審計(jì)程序和工作內(nèi)容。對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)試評(píng)價(jià)，最終發(fā)展成為對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，并進(jìn)入制度化軌道。
(二)內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)與作用
直接目標(biāo)是鑒證內(nèi)部控制的有效性并發(fā)表獨(dú)立、客觀、公正的鑒證信息;間接目標(biāo)是促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制的制度完善和執(zhí)行有效。實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)既是《內(nèi)部控制審計(jì)指引》等規(guī)范的外部要求，也是企業(yè)自身不斷完善內(nèi)部控制體系確保實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的內(nèi)在需求。
有學(xué)者以我國(guó)上市公司2007 年—2008 年內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告為對(duì)象， 對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)動(dòng)機(jī)、價(jià)值相關(guān)性及內(nèi)部控制效率相關(guān)性進(jìn)行檢驗(yàn)，結(jié)果表明：內(nèi)部控制審計(jì)能夠提高資本運(yùn)作效率和投資者的信心，降低企業(yè)發(fā)生法律訴訟、財(cái)務(wù)信息違規(guī)的概率和次數(shù);強(qiáng)化內(nèi)部控制審計(jì)有助于企業(yè)內(nèi)部控制監(jiān)管， 優(yōu)化市場(chǎng)效率。
二、內(nèi)部控制審計(jì)的一般程序
內(nèi)部控制審計(jì)有兩種組織方式，單獨(dú)立項(xiàng)審計(jì)和與其他審計(jì)項(xiàng)目整合審計(jì)。內(nèi)部控制審計(jì)的一般程序包括： 審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)實(shí)施、缺陷認(rèn)定、審計(jì)報(bào)告等環(huán)節(jié)。具體為：
合理的審計(jì)計(jì)劃是保證內(nèi)部控制審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量的先決條件。在此階段應(yīng)初步判斷其內(nèi)部控制的有效性，并參考以前年度對(duì)內(nèi)部控制的測(cè)試評(píng)價(jià)結(jié)果，以之作為編制審計(jì)計(jì)劃的依據(jù)。
審計(jì)實(shí)施是內(nèi)部控制審計(jì)的具體檢查環(huán)節(jié)，一般采用自上而下的方法。即先從財(cái)務(wù)報(bào)表層次分析錯(cuò)報(bào)的可能來源，從企業(yè)層面控制初步了解內(nèi)部控制整體風(fēng)險(xiǎn);然后有針對(duì)性地選擇擬測(cè)試的企業(yè)層面、執(zhí)行層面控制流程進(jìn)行檢查測(cè)試，獲取審計(jì)證據(jù)，形成審計(jì)檢查底稿。
在完成企業(yè)層面與各執(zhí)行層面控制流程的檢查后，按照設(shè)計(jì)缺陷、運(yùn)行缺陷、財(cái)務(wù)報(bào)告缺陷、非財(cái)務(wù)報(bào)告缺陷的不同類別，重大、重要、一般缺陷的不同程度等定性、定量的標(biāo)準(zhǔn)來評(píng)價(jià)認(rèn)定檢查中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷。
審計(jì)報(bào)告是內(nèi)部控制審計(jì)最終結(jié)果的展示。審計(jì)報(bào)告分為兩種， 一種是標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，《內(nèi)控審計(jì)指引》對(duì)標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的范式做出了詳盡的要求， 包括標(biāo)題、收件人、責(zé)任敘述、固有局限性說明、缺陷描述、內(nèi)部控制審計(jì)意見等要素。另一種是非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，包括帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段、否定意見、無法表示意見三種。
三、內(nèi)部控制審計(jì)的內(nèi)容與方法
(一)內(nèi)部控制審計(jì)內(nèi)容
1、內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性。內(nèi)部控制審計(jì)的對(duì)象是內(nèi)部控制體系，應(yīng)首先關(guān)注內(nèi)控體系設(shè)計(jì)的合理性。重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)部控制諸要素是否齊備， 諸要素相互關(guān)聯(lián)的設(shè)計(jì)是否合理，控制流程的設(shè)計(jì)是否做到經(jīng)濟(jì)、合理、有效，能否達(dá)到控制目標(biāo)。這部分內(nèi)容的審計(jì)應(yīng)該貫穿始終，在檢查各要素流程控制有效性的同時(shí)，關(guān)注其設(shè)計(jì)的合理性，最后在各個(gè)組成要素評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上，對(duì)內(nèi)部控制的整體設(shè)計(jì)能否合理保證控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)做出評(píng)價(jià)。
2、企業(yè)層面控制的有效性。企業(yè)層面的控制涉及內(nèi)部控制的諸多要素。其內(nèi)容包括企業(yè)管理層是否營(yíng)造良好的內(nèi)部環(huán)境，是否建立辨認(rèn)、分析和管理相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的機(jī)制，將風(fēng)險(xiǎn)控制在可承受范圍之內(nèi);企業(yè)是否進(jìn)行持續(xù)的內(nèi)部監(jiān)督，包括日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督。
3、執(zhí)行層面運(yùn)行的有效性。檢查評(píng)價(jià)執(zhí)行層面運(yùn)行的有效性是內(nèi)部控制審計(jì)的重點(diǎn)。具體內(nèi)容包括所有確保管理層的指令得以執(zhí)行的政策和程序，同時(shí)要關(guān)注各業(yè)務(wù)流程設(shè)置的合理性，檢查業(yè)務(wù)流程的每一個(gè)控制點(diǎn)是否有效執(zhí)行。
(二)內(nèi)部控制審計(jì)方法
內(nèi)部控制審計(jì)抽取的樣本以交易事項(xiàng)為主，一項(xiàng)交易通常是由交易主體、交易對(duì)象、交易輔助工具等構(gòu)成的。審計(jì)過程是找證據(jù)的過程， 獲得的審計(jì)證據(jù)也表現(xiàn)為三種基本形式：人證、物證和書證。一般而言，內(nèi)部控制審計(jì)有四種基本審計(jì)方法：文本審閱法、實(shí)地觀察法、詢問法，還有一種是內(nèi)部控制審計(jì)特有的穿行測(cè)試法。
文本審閱法是最常用的審計(jì)方法，就是通過翻閱與原先的交易相關(guān)的文件、檔案來了解交易原貌，獲得書證，重點(diǎn)關(guān)注資料的真實(shí)性、完整性、有效性和協(xié)調(diào)性。實(shí)地觀察法是通過實(shí)地查看在交易中出現(xiàn)過的實(shí)物，來了解交易原貌，獲得物證。通過實(shí)地觀察了解實(shí)物的存在性、權(quán)屬性、完整性和足值性。詢問法就是通過與相關(guān)當(dāng)事人對(duì)話，來發(fā)現(xiàn)新線索，澄清事實(shí)，補(bǔ)充、驗(yàn)證物證和書證，形成完備的證據(jù)鏈。
穿行測(cè)試法在內(nèi)部控制審計(jì)中運(yùn)用最廣，是檢查評(píng)價(jià)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及執(zhí)行有效性必不可少的方法。具體運(yùn)用時(shí)選取在審計(jì)期間內(nèi)已經(jīng)完成全部控制流程的交易樣本，檢查或重新執(zhí)行該交易樣本的每一個(gè)控制環(huán)節(jié)。在穿行測(cè)試過程中，同時(shí)運(yùn)用文本查閱、詢問、實(shí)地觀察等方法，檢查內(nèi)部控制流程的全貌，對(duì)其設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性做出合理的評(píng)價(jià)。
四、影響內(nèi)部控制審計(jì)效率與效果的主要因素
(一)內(nèi)部控制審計(jì)抽樣的科學(xué)性
審計(jì)抽樣是影響內(nèi)部控制審計(jì)效率與效果的重要因素。在當(dāng)前的內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)務(wù)中， 審計(jì)抽樣存在兩種傾向：一是為追求審計(jì)“效果”而過度依賴經(jīng)驗(yàn)判斷抽樣，經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)人員憑借其職業(yè)經(jīng)驗(yàn)，只要“抽取”較少的樣本，就能夠很快在其中“發(fā)現(xiàn)”差錯(cuò)樣本;而對(duì)于經(jīng)驗(yàn)一般的審計(jì)人員，抽取同樣數(shù)量的樣本卻很難發(fā)現(xiàn)其中的差錯(cuò)樣本。適度運(yùn)用職業(yè)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行審計(jì)抽樣能夠提高內(nèi)部控制審計(jì)效果，但過度依賴經(jīng)驗(yàn)判斷抽樣則缺乏科學(xué)性，會(huì)造成樣本差錯(cuò)率高于統(tǒng)計(jì)概率平均值，不同經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員做同一內(nèi)控流程的檢查結(jié)果差異較大，無法對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性得出合理的評(píng)價(jià)，最終影響了內(nèi)部控制審計(jì)效果。二是為追求審計(jì)“效率”，簡(jiǎn)化抽樣程序，忽視了不同企業(yè)的規(guī)模、業(yè)務(wù)類別及業(yè)務(wù)量的差異，簡(jiǎn)化抽取的樣本并不能完全反映企業(yè)內(nèi)部控制的實(shí)際情況。實(shí)際上這兩種傾向都不利于內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，最終對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的效率與效果造成負(fù)面影響。要提高內(nèi)部控制審計(jì)的效率與效果，必須依靠科學(xué)的審計(jì)抽樣方法。
審計(jì)抽樣一般有統(tǒng)計(jì)抽樣和非統(tǒng)計(jì)抽樣兩種，是否應(yīng)用統(tǒng)計(jì)理論來評(píng)估樣本總體特征，確定樣本量是兩者的根本區(qū)別。對(duì)于一個(gè)既定的審計(jì)目標(biāo)而言，統(tǒng)計(jì)抽樣能夠以較小的樣本量實(shí)現(xiàn)相同的審計(jì)目標(biāo)。當(dāng)然，統(tǒng)計(jì)抽樣并不排除應(yīng)用職業(yè)判斷，相反，在設(shè)計(jì)抽樣模型，選取抽樣參數(shù)，確定抽樣的總體，抽樣的方式等方面需要采用職業(yè)判斷。
科學(xué)的審計(jì)抽樣， 就是將經(jīng)驗(yàn)抽樣與統(tǒng)計(jì)抽樣有機(jī)結(jié)合，形成程序化的抽樣模式，對(duì)不同經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員，不同規(guī)模、類別的內(nèi)部控制流程具有良好的適應(yīng)性，在實(shí)施內(nèi)控審計(jì)時(shí)得出的結(jié)論相對(duì)統(tǒng)一。實(shí)踐證明，設(shè)計(jì)合理，操作便捷，規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)的程序化抽樣方法，能夠均衡提高內(nèi)部控制審計(jì)效率與效果。
(二)內(nèi)部控制評(píng)審標(biāo)準(zhǔn)的一致性
內(nèi)部控制評(píng)審的標(biāo)準(zhǔn)一般按照內(nèi)部控制健全性、內(nèi)部控制有效性及控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)來分類建立。健全性的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)包括合法合規(guī)性、不相容性與制衡性、成本效益與可操作性、適應(yīng)性與相容性等標(biāo)準(zhǔn);有效性評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)包括各項(xiàng)業(yè)務(wù)的具體控制程序、措施，管理辦法和獎(jiǎng)懲制度;控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的標(biāo)準(zhǔn)則是量化評(píng)估內(nèi)部控制在保證企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)和企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)中所發(fā)揮的作用。
內(nèi)部控制制度被廣泛采納后，其評(píng)審程序、內(nèi)容逐漸標(biāo)準(zhǔn)化。但由于評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)容多樣，且包含定量和定性標(biāo)準(zhǔn)，保持標(biāo)準(zhǔn)的一致性仍是當(dāng)前內(nèi)控審計(jì)中存在的難點(diǎn)。而在內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)務(wù)中，標(biāo)準(zhǔn)的一致性又往往不被重視，特別是對(duì)其中缺陷的認(rèn)定，風(fēng)險(xiǎn)歸類等定性標(biāo)準(zhǔn)部分，主觀隨意性較大，常常出現(xiàn)在不同時(shí)間、不同的審計(jì)人員對(duì)相同的審計(jì)事項(xiàng)采用不一樣的審計(jì)評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)的現(xiàn)象。特別是對(duì)于大型的企業(yè)集團(tuán)，下屬分(子)公司較多，在對(duì)各分(子)公司同時(shí)進(jìn)行的內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)， 各個(gè)審計(jì)組所把持的標(biāo)準(zhǔn)也具有差異，這樣對(duì)兩家內(nèi)控執(zhí)行有效性相似的分(子)公司進(jìn)行審計(jì)時(shí)，可能會(huì)得出差異較大的評(píng)審結(jié)果。
這種一致性差異還體現(xiàn)在企業(yè)內(nèi)部控制日常管理部門與審計(jì)部門之間。企業(yè)的內(nèi)控管理部門的內(nèi)控評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)與審計(jì)部門的評(píng)審標(biāo)準(zhǔn)寬嚴(yán)度通常不一致，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，審計(jì)的評(píng)審標(biāo)準(zhǔn)一般嚴(yán)于內(nèi)控管理部門的標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致內(nèi)控管理部門牽頭的內(nèi)部控制評(píng)審與審計(jì)部門牽頭的內(nèi)控評(píng)審結(jié)果會(huì)有較大差異，無法對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制做出客觀的評(píng)價(jià)結(jié)果。評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的差異導(dǎo)致了檢查評(píng)審的結(jié)果數(shù)據(jù)離散度高，不利于把握企業(yè)內(nèi)部控制運(yùn)行的準(zhǔn)確狀況以及變化趨勢(shì)，影響了內(nèi)部控制審計(jì)的實(shí)際效果。
內(nèi)控管理部門與審計(jì)部門共同建立內(nèi)控審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)數(shù)據(jù)庫，將定量的標(biāo)準(zhǔn)表單化，定性的標(biāo)準(zhǔn)格式化，并同步更新是解決評(píng)審標(biāo)準(zhǔn)不一致的有效措施。實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，將檢查結(jié)果與評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)數(shù)據(jù)庫對(duì)應(yīng)取數(shù)，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)自動(dòng)分類，缺陷自動(dòng)計(jì)算，避免不同部門、不同時(shí)間、不同的審計(jì)人員對(duì)相同事項(xiàng)采取不同的評(píng)審標(biāo)準(zhǔn)，維持內(nèi)部控制評(píng)審標(biāo)準(zhǔn)的一致性，確保對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性做出客觀公正的評(píng)價(jià)，可有效提高內(nèi)部控制審計(jì)效果。
(三)內(nèi)部控制審計(jì)成果應(yīng)用的連續(xù)性
按照《內(nèi)部控制審計(jì)指引》規(guī)范的要求，對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)已經(jīng)成為一個(gè)周期性持續(xù)實(shí)施的審計(jì)項(xiàng)目，對(duì)同一企業(yè)歷年進(jìn)行的內(nèi)部控制審計(jì)成果整理分析，找出近年來該企業(yè)在內(nèi)部控制實(shí)施過程中存在的薄弱環(huán)節(jié)和變化趨勢(shì)，是編制內(nèi)部控制審計(jì)計(jì)劃，審計(jì)抽樣參數(shù)設(shè)定的重要依據(jù)。內(nèi)部控制審計(jì)歷史成果的連續(xù)運(yùn)用， 可以合理確定審計(jì)范圍，優(yōu)化審計(jì)資源的配置，大大提高內(nèi)部控制審計(jì)的效率。
實(shí)際上審計(jì)成果應(yīng)用的連續(xù)性體現(xiàn)在兩個(gè)方面，除了縱向歷史數(shù)據(jù)的延續(xù)應(yīng)用，還有一種就是橫向?qū)徲?jì)成果的實(shí)時(shí)借鑒利用。這在大型企業(yè)集團(tuán)對(duì)下屬分(子)公司在同一時(shí)間段進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，效果尤為突出。內(nèi)部控制審計(jì)成果包括最終成果和過程當(dāng)中的階段性成果，在企業(yè)集團(tuán)對(duì)下屬各個(gè)分(子)公司進(jìn)行內(nèi)控審計(jì)時(shí)，如果對(duì)其中一家分(子)公司的內(nèi)控審計(jì)成果， 或者階段性成果， 能夠及時(shí)被其他分(子)公司的內(nèi)部控制審計(jì)及時(shí)應(yīng)用，能夠有效提高審計(jì)的效率和效果。比如在A 分公司的內(nèi)控審計(jì)組發(fā)現(xiàn)這一年度，工程招投標(biāo)控制業(yè)務(wù)流程執(zhí)行的有效性存在異常，并形成檢查底稿，B 分公司內(nèi)控審計(jì)組能夠?qū)崟r(shí)關(guān)注這一審計(jì)結(jié)果，并利用這個(gè)結(jié)果及時(shí)修訂內(nèi)控審計(jì)實(shí)施方案的重點(diǎn)，調(diào)整抽樣參數(shù)，關(guān)注相同業(yè)務(wù)是否存在相同問題，避免了錯(cuò)報(bào)樣本的審計(jì)事項(xiàng)遺漏，有效提高大型企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部控制審計(jì)的整體效果。
在當(dāng)前的內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)務(wù)中，內(nèi)部控制審計(jì)成果應(yīng)用的連續(xù)性沒有受到應(yīng)有的重視。忽視對(duì)歷史審計(jì)成果的應(yīng)用，每一次內(nèi)控審計(jì)都是“新”的開始;忽視對(duì)當(dāng)期審計(jì)成果的應(yīng)用，同時(shí)開展內(nèi)部控制審計(jì)的各個(gè)審計(jì)組就像一座座信息孤島，各自為戰(zhàn)。
建立內(nèi)部控制審計(jì)信息平臺(tái)，將離散的歷史審計(jì)成果數(shù)據(jù)連續(xù)化，將點(diǎn)狀的同期審計(jì)成果數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)化，實(shí)現(xiàn)歷史審計(jì)成果數(shù)據(jù)定期分析，當(dāng)期審計(jì)成果數(shù)據(jù)實(shí)時(shí)共享，是提高內(nèi)控審計(jì)效率與效果的有效方法。
五、與信息技術(shù)融合的內(nèi)部控制審計(jì)
(一)內(nèi)部控制審計(jì)與信息技術(shù)融合的必要性
隨著信息技術(shù)的迅猛發(fā)展，當(dāng)前各企業(yè)使用的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)已實(shí)現(xiàn)電算化，而供應(yīng)商管理、招投標(biāo)管理、合同管理、OA 系統(tǒng)等企業(yè)管理信息系統(tǒng)， 特別是ERP 在各類企業(yè)廣泛運(yùn)用后， 大幅度提高了整個(gè)企業(yè)運(yùn)行管理的環(huán)境信息化程度。
在信息化大環(huán)境影響下，企業(yè)內(nèi)部控制的方式也由初期的人工控制發(fā)展為計(jì)算機(jī)輔助控制，也就是計(jì)算機(jī)與人工聯(lián)合控制，最終將實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)流程全過程線上控制。如以前的審批簽字環(huán)節(jié)，是在線下通過人工控制完成的，現(xiàn)在大部分已經(jīng)實(shí)現(xiàn)線上審批，審批簽字的內(nèi)容、時(shí)間、權(quán)限等信息均留有痕跡;以前依賴人工監(jiān)督管理的不相容崗位分離，現(xiàn)在通過對(duì)不相容崗位人員設(shè)置不同的授權(quán)用戶碼處理不相容業(yè)務(wù)，對(duì)不相容崗位實(shí)施信息化管理。
內(nèi)部控制審計(jì)評(píng)價(jià)的對(duì)象是內(nèi)部控制系統(tǒng)，以及實(shí)施內(nèi)部控制的企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理環(huán)境。面對(duì)審計(jì)評(píng)價(jià)的對(duì)象和環(huán)境已經(jīng)信息化的現(xiàn)狀，內(nèi)部控制審計(jì)的手段和方法也應(yīng)該與時(shí)俱進(jìn)。因此，與信息技術(shù)的融合具有較強(qiáng)的必要性和現(xiàn)實(shí)意義。
(二)內(nèi)部控制審計(jì)與信息技術(shù)融合的優(yōu)勢(shì)
內(nèi)部控制系統(tǒng)日趨規(guī)范化、程序化、標(biāo)準(zhǔn)化，這就與現(xiàn)代信息技術(shù)有著天然的親和力。內(nèi)部控制審計(jì)與信息技術(shù)的融合具有諸多優(yōu)勢(shì)。
一是可以借助計(jì)算機(jī)的強(qiáng)大運(yùn)算能力，建立審計(jì)抽樣模塊，實(shí)現(xiàn)最大限度的自動(dòng)抽樣。審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣是遵循一定的數(shù)理統(tǒng)計(jì)模型， 通過大量復(fù)雜的數(shù)學(xué)運(yùn)算來抽取少量的樣本，推斷總體。復(fù)雜的數(shù)學(xué)運(yùn)算費(fèi)時(shí)費(fèi)力，而計(jì)算機(jī)的強(qiáng)大運(yùn)算能力彌補(bǔ)了這個(gè)缺陷。建立審計(jì)抽樣模塊，實(shí)現(xiàn)自動(dòng)抽樣可以大幅度節(jié)省審計(jì)人員的工作量，降低審計(jì)成本，提高審計(jì)效率;按照統(tǒng)一的審計(jì)抽樣程序進(jìn)行抽樣，可以減少審計(jì)過程中的主觀判斷風(fēng)險(xiǎn)，量化和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
二是能夠借助計(jì)算機(jī)高效的數(shù)據(jù)處理能力，建立內(nèi)部控制評(píng)審標(biāo)準(zhǔn)和審計(jì)成果數(shù)據(jù)庫， 實(shí)現(xiàn)海量數(shù)據(jù)及時(shí)處理，實(shí)時(shí)更新，并按照審計(jì)需求提供匯總分析結(jié)果。與傳統(tǒng)的手工數(shù)據(jù)處理相比，除了快捷這一優(yōu)勢(shì)，還具有良好的準(zhǔn)確性和互動(dòng)性。比如審計(jì)人員可以在任意時(shí)間調(diào)取不同審計(jì)項(xiàng)目的歷史審計(jì)數(shù)據(jù)和當(dāng)期審計(jì)成果，設(shè)定統(tǒng)計(jì)分析區(qū)間和類別參數(shù)后立刻就能得到分析結(jié)果。
三是可以利用互聯(lián)網(wǎng)便捷的信息共享能力，建立內(nèi)部控制審計(jì)信息平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)當(dāng)期審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)展及成果信息的實(shí)時(shí)共享。審計(jì)人員能夠隨時(shí)了解其他審計(jì)組、同一審計(jì)組其他成員的工作進(jìn)展和審計(jì)發(fā)現(xiàn)， 及時(shí)借鑒他人的審計(jì)成果，發(fā)現(xiàn)相關(guān)審計(jì)線索。
這些優(yōu)勢(shì)表明，與傳統(tǒng)的審計(jì)相比，與信息技術(shù)高度融合的內(nèi)部控制審計(jì)能夠降低審計(jì)成本和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，有效提高審計(jì)效率; 特別是在對(duì)大型企業(yè)集團(tuán)的內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，便于從橫向和縱向兩個(gè)維度分析集團(tuán)內(nèi)部控制執(zhí)行有效性的變化趨勢(shì)，增強(qiáng)了審計(jì)計(jì)劃的針對(duì)性和持續(xù)改進(jìn)集團(tuán)內(nèi)部控制的方向性，大幅度提高了內(nèi)部控制審計(jì)效果。
(三)內(nèi)部控制審計(jì)與信息技術(shù)融合的基本方法
內(nèi)部控制審計(jì)與信息技術(shù)融合主要體現(xiàn)在審計(jì)檢查方式與審計(jì)檢查手段的融合。在審計(jì)檢查方式上，更加注重線上與線下的關(guān)聯(lián)印證。在抽取線下紙質(zhì)控制要件檢查時(shí)，要針對(duì)其線上的業(yè)務(wù)流程，對(duì)權(quán)限、配置、業(yè)務(wù)操作、職責(zé)分離等控制點(diǎn)逐一檢查，這是與一般審計(jì)的區(qū)別所在。
審計(jì)檢查手段的融合是內(nèi)部控制審計(jì)與信息技術(shù)融合的重點(diǎn)。在構(gòu)建于信息化技術(shù)融合的內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，既有廣義的硬環(huán)境的建設(shè)，如審計(jì)抽樣模塊、數(shù)據(jù)庫、信息平臺(tái)的建設(shè)等;也有軟環(huán)境的建設(shè)，如與信息化相適應(yīng)的內(nèi)部控制審計(jì)理念的推廣，審計(jì)流程的優(yōu)化，相關(guān)制度規(guī)則的建立與完善等。具體基本步驟為：
第一步是審計(jì)部門組織開發(fā)內(nèi)部控制審計(jì)抽樣軟件。對(duì)于具有一定軟件開發(fā)能力的大型企業(yè)，審計(jì)部門可以提出需求，由信息技術(shù)部門開發(fā);對(duì)于中小企業(yè)則可以外委專業(yè)軟件公司開發(fā)。由于現(xiàn)在ERP 系統(tǒng)在各類企業(yè)廣泛運(yùn)用，審計(jì)抽樣軟件可以模塊化的形式嵌入ERP 系統(tǒng)，直接從原始交易數(shù)據(jù)中抽取樣本。
第二步是審計(jì)部門協(xié)同企業(yè)內(nèi)部控制管理部門，建立內(nèi)部控制審計(jì)信息平臺(tái)，共同完善和維護(hù)內(nèi)部控制審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、歷史審計(jì)成果、當(dāng)期審計(jì)進(jìn)展情況等數(shù)據(jù)。在信息化應(yīng)用比較普及的企業(yè)，通常每一個(gè)管理部門都建有自己的數(shù)據(jù)庫和信息交流平臺(tái)，在這種企業(yè)就只需要做好審計(jì)信息平臺(tái)與內(nèi)部控制管理信息平臺(tái)之間的數(shù)據(jù)交換， 融合互通工作，不需要重建新的信息平臺(tái)。
第三步是建設(shè)信息化內(nèi)部控制審計(jì)的軟環(huán)境。倡導(dǎo)依托信息化進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)的理念，對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)抽樣模塊、信息平臺(tái)應(yīng)用的培訓(xùn)，根據(jù)信息化內(nèi)部控制審計(jì)的特點(diǎn)修訂和優(yōu)化審計(jì)程序，制定和完善相應(yīng)的規(guī)章制度。
(四)與信息技術(shù)融合的內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)例
下面以某大型國(guó)有石化企業(yè)集團(tuán)的信息化內(nèi)部控制審計(jì)為例，具體闡述與信息技術(shù)融合的內(nèi)部控制審計(jì)的具體應(yīng)用。
在審計(jì)信息集成管理系統(tǒng)中增設(shè)內(nèi)部控制審計(jì)項(xiàng)目管理模塊，并實(shí)現(xiàn)審計(jì)信息集成管理系統(tǒng)和內(nèi)控管理信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)互通，實(shí)時(shí)共享，確保內(nèi)部控制審計(jì)部門與內(nèi)部控制管理部門具有統(tǒng)一的檢查流程、統(tǒng)一的風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)定、缺陷認(rèn)定等檢查標(biāo)準(zhǔn)。圖1、圖2 分別為內(nèi)部控制審計(jì)項(xiàng)目管理信息系統(tǒng)、內(nèi)控管理信息系統(tǒng)。
在實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，先通過審計(jì)項(xiàng)目管理信息系統(tǒng)穿透至內(nèi)控管理信息系統(tǒng)，對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的有效性進(jìn)行初步審核;再通過內(nèi)部控制審計(jì)項(xiàng)目管理信息系統(tǒng)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)檢查流程進(jìn)行任務(wù)分工，并按照確定的流程分工檢查在線關(guān)聯(lián)審計(jì)底稿。
審計(jì)人員按照審計(jì)分工，開始進(jìn)行審計(jì)抽樣。審計(jì)抽樣模塊嵌入ERP系統(tǒng)，抽樣時(shí)審計(jì)人員根據(jù)被審計(jì)對(duì)象的具體情況，設(shè)定重要性百分比、需要抽取的樣本個(gè)數(shù)等參數(shù)、選取隨機(jī)或者系統(tǒng)抽樣方法之后就可以點(diǎn)擊執(zhí)行抽樣按鈕實(shí)施抽樣。以物料采購訂單抽樣為例，抽樣過程與樣本輸出結(jié)果如圖3 所示。
審計(jì)人員對(duì)抽取的樣本進(jìn)行審計(jì)檢查，檢查結(jié)果直接輸入內(nèi)部控制審計(jì)信息系統(tǒng)的檢查底稿電子表格中，由于內(nèi)部控制審計(jì)信息系統(tǒng)對(duì)所有審計(jì)人員開放，檢查底稿信息實(shí)時(shí)共享。圖4 為內(nèi)置于內(nèi)部控制審計(jì)信息系統(tǒng)的檢查底稿，審計(jì)人員只需填列檢查記錄，系統(tǒng)自動(dòng)統(tǒng)計(jì)未執(zhí)行樣本比例，控制點(diǎn)檢查結(jié)果等信息。
在完成各個(gè)內(nèi)部控制流程檢查，數(shù)據(jù)錄入完畢后，系統(tǒng)將自動(dòng)進(jìn)行計(jì)算匯總， 輸出包括能夠量化反映內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及執(zhí)行有效率的評(píng)價(jià)匯總表、檢查評(píng)價(jià)發(fā)現(xiàn)問題匯總表、檢查評(píng)價(jià)發(fā)現(xiàn)問題所涉及風(fēng)險(xiǎn)匯總表以及內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定匯總表等結(jié)果。圖5 為系統(tǒng)輸出的內(nèi)部控制缺陷匯總分析表。表中的缺陷定量計(jì)算由系統(tǒng)自動(dòng)完成。
近年來該系統(tǒng)運(yùn)行的結(jié)果表明，這種與信息技術(shù)融合的內(nèi)部控制審計(jì)有效地解決了審計(jì)抽樣標(biāo)準(zhǔn)化、程序化的問題，做到了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)保持一致，審計(jì)成果連續(xù)應(yīng)用，均衡地提高了內(nèi)部控制審計(jì)的效率與效果，具有較高的推廣使用價(jià)值。
六、結(jié)束語
從長(zhǎng)遠(yuǎn)來看，內(nèi)部控制審計(jì)作為審計(jì)學(xué)科的一個(gè)重要分支，只有不斷地提高自身的效率與效果，才能為企業(yè)增加更大的價(jià)值，從而體現(xiàn)自身價(jià)值，得以不斷發(fā)展壯大。
實(shí)踐表明，內(nèi)部控制審計(jì)與信息技術(shù)融合后，能夠大幅度提高其效率與效果，滿足了高效完成內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)的內(nèi)在需求;而在信息技術(shù)迅猛發(fā)展的時(shí)代，大數(shù)據(jù)、云計(jì)算、互聯(lián)網(wǎng)+等新技術(shù)、新理念層出不窮，為內(nèi)部控制審計(jì)的信息化提供了良好的外部條件。在內(nèi)因和外因的共同驅(qū)使下，可以預(yù)見，與信息技術(shù)深度融合將成為內(nèi)部控制審計(jì)今后的發(fā)展方向。
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