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美國(guó)績(jī)效審計(jì)研究的借鑒論文
21世紀(jì)以來(lái),世界諸多國(guó)家的審計(jì)工作逐漸轉(zhuǎn)向以績(jī)效審計(jì)為中心的現(xiàn)代審計(jì)階段,這是審計(jì)發(fā)展歷程中的重要演變。隨著世界經(jīng)濟(jì)社會(huì)的不斷發(fā)展,對(duì)于經(jīng)濟(jì)發(fā)展中存在的一系列問(wèn)題的審計(jì)監(jiān)督的要求也越來(lái)越高,以往傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)模式已經(jīng)很難滿足現(xiàn)行的要求,因此,以經(jīng)濟(jì)性、效率性、效益性為主要審查對(duì)象的績(jī)效審計(jì)逐漸受到各個(gè)組織單位的青睞。本文探討美國(guó)的績(jī)效審計(jì)的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn),以此為例,為分析我國(guó)的績(jī)效審計(jì)工作提供一些參考意見(jiàn)。
一、績(jī)效審計(jì)概述
隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展,社會(huì)對(duì)于績(jī)效審計(jì)的要求也越來(lái)越高,尤其是對(duì)于近年來(lái)頗受重視的績(jī)效審計(jì)關(guān)注度增高,有關(guān)績(jī)效審計(jì)的研究和著作也越來(lái)越多。研究績(jī)效審計(jì),我們首先有必要給績(jī)效審計(jì)一個(gè)明確的定義范疇。首先,我們來(lái)看一下績(jī)效的定義:績(jī)效,從管理學(xué)的角度看,是組織期望的結(jié)果,是組織為實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)而展現(xiàn)在不同層面上的有效輸出。通俗點(diǎn)講,績(jī)效就是組織所期望的結(jié)果和為了實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)所進(jìn)行的各項(xiàng)工作。那么績(jī)效審計(jì)也就是對(duì)組織的績(jī)效完成情況進(jìn)行審計(jì),其目的也是為了確保組織實(shí)現(xiàn)自己的期望目標(biāo)。
績(jī)效審計(jì)在理論上并沒(méi)有一個(gè)嚴(yán)格準(zhǔn)確的定義,不同的組織和國(guó)家對(duì)績(jī)效審計(jì)的定義也各不相同,但總體上對(duì)于績(jī)效審計(jì)的定義還是有大致的相同,即都認(rèn)可績(jī)效審計(jì)的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效益性的審計(jì)。最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織稱績(jī)效審計(jì)具體是現(xiàn)金價(jià)值審計(jì)、經(jīng)營(yíng)審計(jì)、管理審計(jì),是對(duì)經(jīng)濟(jì)性(Economy)、效率性(Efficiency)和效益性(Effectiveness)的審計(jì),即我們常說(shuō)的3E審計(jì)。
經(jīng)濟(jì)性、效率性、效益性這三者在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中是一個(gè)聯(lián)系的整體,是一條不可分割的生產(chǎn)鏈。這時(shí)候我們可以從3E的角度總的來(lái)概括一下上述的煉鋼過(guò)程:煉鋼廠煉一噸鋼需要主要原材料生鐵、廢鋼、造渣等5噸,輔助材料煤0.2噸(經(jīng)濟(jì)性);原材料產(chǎn)出比5:1,輔助材料產(chǎn)出比0.2:1(效率性);一噸鋼收益500~1000元人民幣(效益性)。而績(jī)效審計(jì)則是貫穿于這個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程始終的審計(jì)過(guò)程,從原材料的購(gòu)入、使用、效率到產(chǎn)品的銷(xiāo)售收入整個(gè)生產(chǎn)鏈,每個(gè)環(huán)節(jié)都有審計(jì),通過(guò)對(duì)經(jīng)濟(jì)性、效率性、效益性的審計(jì)組成了整個(gè)企業(yè)的績(jī)效審計(jì)。事實(shí)上,績(jī)效審計(jì)不僅僅是針對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的審計(jì),績(jī)效審計(jì)的涉及范圍很廣,已經(jīng)被廣泛的運(yùn)用于*府審計(jì)之中,這在下文中會(huì)繼續(xù)討論。
二、美國(guó)績(jī)效審計(jì)的產(chǎn)生背景及經(jīng)驗(yàn)
(一)美國(guó)績(jī)效審計(jì)產(chǎn)生的背景
在績(jī)效審計(jì)的研究和實(shí)踐中,美國(guó)一直居于世界的領(lǐng)先地位。早在19世紀(jì)末20世紀(jì)初,美國(guó)的績(jī)效審計(jì)便有了初步的模型。美國(guó)著名學(xué)者肯特于1948年在《內(nèi)部審計(jì)師》雜志上發(fā)表的《經(jīng)營(yíng)審計(jì)》一文中首次提出了績(jī)效審計(jì)這一概念。
1. 20世紀(jì)初,是資本主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的黃金時(shí)期,美國(guó)的各行各業(yè)都處于飛速的增長(zhǎng)發(fā)展階段,與此同時(shí),伴隨著企業(yè)的一系列弊端也逐漸顯露。
2. 現(xiàn)代管理學(xué)之父,著名的管理學(xué)家美國(guó)人泰勒觀測(cè)和研究了美國(guó)工廠生產(chǎn)流程中生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)條線和管理?xiàng)l線的速度、時(shí)間、產(chǎn)量,總結(jié)出了一套先進(jìn)的科學(xué)管理理念。1911年泰勒在其著作《科學(xué)管理原理》一書(shū)中,構(gòu)建了一套以“效率”為核心、適用于工業(yè)企業(yè)的科學(xué)管理原理。它的核心是通過(guò)對(duì)員工個(gè)人績(jī)效的評(píng)估實(shí)現(xiàn)自上而下的管理控制。管理趨于科學(xué)性不僅僅提升了企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效率,而且對(duì)美國(guó)績(jī)效審計(jì)的推廣起到了很大的作用。
正是基于這樣的大背景,美國(guó)企業(yè)中的績(jī)效審計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。與此同時(shí),由于當(dāng)時(shí)公營(yíng)企業(yè)此方面的弊端表現(xiàn)的最為明顯,早期的美國(guó)績(jī)效審計(jì)主要側(cè)重于*府審計(jì)方向。
(二)美國(guó)績(jī)效審計(jì)的發(fā)展及特點(diǎn)
美國(guó)*府于1921年正式頒布了《預(yù)算和會(huì)計(jì)法案》,在這一法案中*府績(jī)效審計(jì)的方式和規(guī)定得到了較為詳細(xì)的介紹。1921~1945年,是美國(guó)社會(huì)高速發(fā)展的時(shí)期,也是績(jī)效審計(jì)的進(jìn)步時(shí)期,眾多的績(jī)效審計(jì)理論產(chǎn)生。這段時(shí)期,美國(guó)的會(huì)計(jì)總署在全國(guó)范圍內(nèi)開(kāi)展了著名的“發(fā)票審計(jì)”,在此次大規(guī)模的審計(jì)過(guò)程中,績(jī)效審計(jì)被得到初步的運(yùn)用。
1945~1981年是美國(guó)績(jī)效審計(jì)基礎(chǔ)建設(shè)階段。二戰(zhàn)后,在美國(guó)國(guó)會(huì)和三任最高審計(jì)長(zhǎng)的努力下,以及同時(shí)期社會(huì)審計(jì)的高速發(fā)展基礎(chǔ)上,績(jī)效審計(jì)得到了長(zhǎng)足的發(fā)展。這一階段我們稱之為綜合審計(jì)方法階段。主要有以下特點(diǎn):績(jī)效審計(jì)的工作人員得到專業(yè)化的培養(yǎng);審計(jì)人員和審計(jì)工作的理念有了初步的更新;審計(jì)機(jī)關(guān)的大規(guī)模重組。
1981年至今,是美國(guó)績(jī)效審計(jì)快速發(fā)展的一個(gè)階段,這一階段無(wú)論是績(jī)效審計(jì)的理論研究還是實(shí)踐應(yīng)用,都達(dá)到了空前的地步。20世紀(jì)80年代以來(lái),新公共管理運(yùn)動(dòng)席卷全球,包括兩個(gè)核心思想:一是強(qiáng)調(diào)績(jī)效觀念;二是重視量化的評(píng)估方法。在這一浪潮的推動(dòng)下,1993年《*府績(jī)效和成果法案》將績(jī)效預(yù)算、績(jī)效評(píng)估、績(jī)效審計(jì)有機(jī)結(jié)合,建立起嶄新的以績(jī)效為導(dǎo)向的財(cái)*管理制度。這一階段,項(xiàng)目評(píng)估管理方法在全美得到快速推廣和發(fā)展。
(三)美國(guó)績(jī)效審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)成果
1. 審計(jì)計(jì)劃嚴(yán)密,立項(xiàng)過(guò)程規(guī)范
美國(guó)績(jī)效審計(jì)工作開(kāi)展之前要求編制嚴(yán)密的績(jī)效審計(jì)計(jì)劃,計(jì)劃中包含審計(jì)的目的、流程、方式等,只有審核通過(guò)的績(jī)效審計(jì)計(jì)劃才予以組織實(shí)施。同時(shí),每一項(xiàng)績(jī)效審計(jì)工作都要由專門(mén)的委員會(huì)召開(kāi)論證會(huì)進(jìn)行論證
,由美國(guó)國(guó)會(huì)、審計(jì)署、行*長(zhǎng)官等人進(jìn)行提問(wèn),申請(qǐng)立項(xiàng)的人員進(jìn)行回答,通過(guò)這種問(wèn)答考核的論證方式,既可以加強(qiáng)決策者對(duì)于審計(jì)項(xiàng)目的了解,還能起到監(jiān)督和評(píng)價(jià)的作用。對(duì)于論證不通過(guò)的審計(jì)工作不予立項(xiàng),或者退回整改,申請(qǐng)下一次立項(xiàng)論證。 2. 審計(jì)監(jiān)督嚴(yán)格,審計(jì)結(jié)果公開(kāi)
審計(jì)工作本身便是一項(xiàng)監(jiān)督性的工作,因而對(duì)于審計(jì)過(guò)程我們也應(yīng)加強(qiáng)監(jiān)督。美國(guó)在這一方面做到了監(jiān)督嚴(yán)格規(guī)范,監(jiān)督者和被監(jiān)督對(duì)象之間明確責(zé)任,采取問(wèn)責(zé)的方式規(guī)范績(jī)效審計(jì)工作人員的行為,促使工作的開(kāi)展有序高效。
此外,美國(guó)的審計(jì)機(jī)關(guān)雖然沒(méi)有直接的處罰權(quán),但美國(guó)采取審計(jì)結(jié)果公開(kāi)制度,即將績(jī)效審計(jì)的報(bào)告公布于眾,使社會(huì)、*府、輿論都參與到監(jiān)督中來(lái),真正做到了“內(nèi)容上的震懾”,這比單純的形式上的處罰更加有效。
3. 具備優(yōu)秀的績(jī)效審計(jì)人才隊(duì)伍,審計(jì)方式先進(jìn)
優(yōu)秀的審計(jì)人才隊(duì)伍是美國(guó)績(jī)效審計(jì)工作得到有序高效運(yùn)行的重要保障。美國(guó)績(jī)效審計(jì)人才隊(duì)伍中包含著各行各業(yè)的專家,他們不僅僅對(duì)績(jī)效審計(jì)理論和工作精通,同時(shí)對(duì)于其他領(lǐng)域也有涉足和研究,很多績(jī)效審計(jì)工作人員都是復(fù)合型的人才,精通法律、建筑工程、企業(yè)管理、計(jì)量經(jīng)濟(jì)學(xué)、計(jì)算機(jī),甚至化學(xué)和物理。據(jù)統(tǒng)計(jì),這類(lèi)復(fù)合型人才占美國(guó)績(jī)效工作人員總數(shù)的70%以上。
美國(guó)已經(jīng)形成了一套高效完善的計(jì)/文秘站－您的專屬秘書(shū)，中國(guó)最強(qiáng)免費(fèi)！/算機(jī)績(jī)效審計(jì)系統(tǒng),將整個(gè)審計(jì)流程反映在電腦中,每一步操作配備相應(yīng)的權(quán)限,使整個(gè)過(guò)程嚴(yán)格規(guī)范。
4. 科學(xué)的績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系
美國(guó)在績(jī)效審計(jì)發(fā)展歷程中逐漸形成了一套科學(xué)完善的績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系。例如,在進(jìn)行績(jī)效預(yù)算編制時(shí)要提出具體的績(jī)效計(jì)劃和指標(biāo),由專門(mén)的績(jī)效評(píng)估委員會(huì)和相關(guān)機(jī)構(gòu)進(jìn)行評(píng)價(jià)和監(jiān)督。
三、我國(guó)績(jī)效審計(jì)開(kāi)展中面臨的困境和問(wèn)題
20世紀(jì)80年代伴隨中國(guó)現(xiàn)代審計(jì)制度正式構(gòu)建,中國(guó)審計(jì)研究者們就開(kāi)始探討績(jī)效審計(jì)的問(wèn)題。但在二十一世紀(jì)初的調(diào)查卻顯示,中國(guó)大部分的審計(jì)機(jī)關(guān)目前仍然主要是以傳統(tǒng)的真實(shí)性和合法性審計(jì)為主,很多審計(jì)部門(mén),尤其是地方審計(jì)機(jī)關(guān)甚至從未開(kāi)展過(guò)績(jī)效審計(jì)工作。與美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家相比,我國(guó)績(jī)效審計(jì)的發(fā)展尚且存在著以下問(wèn)題:
(一)績(jī)效審計(jì)在質(zhì)量和數(shù)量上存在不足
目前我國(guó)績(jī)效審計(jì)主要在*府部門(mén)和部分大型上市公司中有所運(yùn)用,其他的單位還未有充分的運(yùn)用,或者即使有運(yùn)用,也難以避免流于形式的現(xiàn)象�？�(jī)效審計(jì)的質(zhì)量也難以得到保證,審計(jì)報(bào)告更像是工作匯報(bào),而不是披露性的報(bào)告。
(二)績(jī)效審計(jì)工作受組織領(lǐng)導(dǎo)的個(gè)人意志左右
這種現(xiàn)象不僅僅存在于績(jī)效審計(jì)工作中,也存在于整個(gè)審計(jì)工作中,這與我國(guó)領(lǐng)導(dǎo)人負(fù)責(zé)的機(jī)制是分不開(kāi)的,是我國(guó)管理體制下必然出現(xiàn)的一種情形。審計(jì)部門(mén)往往受制于上級(jí)部門(mén)和同級(jí)*府的領(lǐng)導(dǎo),在客觀性和獨(dú)立性上難以得到完全的保證,因而整個(gè)績(jī)效審計(jì)工作也容易受到領(lǐng)導(dǎo)個(gè)人意志左右。
(三)績(jī)效審計(jì)在企業(yè)中運(yùn)用不多
改革開(kāi)放后,我國(guó)非公有制企業(yè)發(fā)展迅速,民營(yíng)企業(yè)不斷增多和擴(kuò)張,然而伴隨著企業(yè)發(fā)展的同時(shí),內(nèi)部的績(jī)效審計(jì)監(jiān)督運(yùn)用卻不成熟,甚至還存在著很多的弊端,未能實(shí)現(xiàn)與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)接軌。中國(guó)的很多企業(yè),是出于一種為了績(jī)效審計(jì)而開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的姿態(tài),組織的績(jī)效審計(jì)大多還處于表面和擺設(shè)的層次,未能深入的開(kāi)展績(jī)效審計(jì)工作,發(fā)揮績(jī)效審計(jì)在預(yù)測(cè)、管理方面的作用,難以真正實(shí)現(xiàn)3E目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
(四)績(jī)效審計(jì)理論研究不足,理論基礎(chǔ)薄弱
國(guó)家審計(jì)署以及下屬的地方審計(jì)機(jī)關(guān)早期曾分階段派出審計(jì)工作人員前往英、美等績(jī)效審計(jì)先進(jìn)的國(guó)家進(jìn)行考察學(xué)習(xí),并帶回了大量的介紹國(guó)外績(jī)效審計(jì)的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)的資料,對(duì)中國(guó)績(jī)效審計(jì)理論研究和績(jī)效審計(jì)工作的開(kāi)展起到了啟蒙和推動(dòng)作用,比如《世界審計(jì)史》、《世界各國(guó)*府審計(jì)》、《世界主要國(guó)家審計(jì)》、《英國(guó)績(jī)效審計(jì)》等。但是關(guān)于國(guó)內(nèi)績(jī)效審計(jì)的資料則比較少,且多是一些探討性和爭(zhēng)論性的文獻(xiàn),鮮有明確的方向性的文章。績(jī)效審計(jì)理論研究還任重道遠(yuǎn)。
(五)缺乏專業(yè)的績(jī)效審計(jì)人員
由于缺乏足夠的績(jī)效審計(jì)理論基礎(chǔ)和相應(yīng)的社會(huì)宣傳,目前我國(guó)專門(mén)從事績(jī)效審計(jì)工作的人員很少,很多審計(jì)機(jī)構(gòu)和部門(mén)讓傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)人員從事績(jī)效審計(jì)工作,缺乏專業(yè)型人才。不同于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì),績(jī)效審計(jì)所要求的專業(yè)性和綜合性更高,因而對(duì)于績(jī)效審計(jì)工作人員的要求也很?chē)?yán)格,表1是廣東省梅州市審計(jì)局招聘績(jī)效審計(jì)工作人員的招聘計(jì)劃表。
從表1可以看出,從事績(jī)效審計(jì)工作的審計(jì)人員要求普遍較高,不僅要求具備審計(jì)方面的專業(yè)資格,還需要具備資產(chǎn)評(píng)估、建筑工程方面的資格認(rèn)證,綜合性高。且需求人數(shù)較少。
四、發(fā)展我國(guó)績(jī)效審計(jì)的研究借鑒和建議
針對(duì)上述出現(xiàn)的問(wèn)題和不足,結(jié)合上文所述美國(guó)績(jī)效審計(jì)發(fā)展經(jīng)驗(yàn),提出如下建議。
(一)建立健全完善的績(jī)效審計(jì)制度
詳細(xì)規(guī)范績(jī)效審計(jì)工作的開(kāi)展,這是績(jī)效審計(jì)工作取得成效的基礎(chǔ)。“徒善不
足以為*”,制度建設(shè)是解決問(wèn)題的根本。我們可以借鑒美國(guó)會(huì)計(jì)總署八十年代后頒布的一系列法律條文,結(jié)合我國(guó)自身的審計(jì)工作特色,制定適合我國(guó)的績(jī)效審計(jì)制度。
1. 建立符合我國(guó)國(guó)情的績(jī)效審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系。
2. 建立完善的績(jī)效審計(jì)法律體系。
(二)加強(qiáng)績(jī)效審計(jì)理論基礎(chǔ)建設(shè)
1. 提高績(jī)效審計(jì)理論研究數(shù)量和質(zhì)量。
2. 轉(zhuǎn)變績(jī)效審計(jì)理論研究方向。
(三)加強(qiáng)績(jī)效審計(jì)的宣傳工作
在行業(yè)內(nèi)部和社會(huì)上開(kāi)展有關(guān)績(jī)效審計(jì)的宣傳。績(jī)效審計(jì)作為新興的審計(jì)方式,目前在整個(gè)審計(jì)行業(yè)內(nèi)[文秘站－您的專屬秘書(shū)！]部已經(jīng)越來(lái)越得到認(rèn)可,我們要加大在行業(yè)內(nèi)部,在各審計(jì)機(jī)構(gòu)和部門(mén)之間進(jìn)行宣傳教育,普及績(jī)效審計(jì),讓審計(jì)工作人員了解績(jī)效審計(jì),學(xué)習(xí)績(jī)效審計(jì),掌握績(jī)效審計(jì),讓審計(jì)機(jī)構(gòu)和企業(yè)、*府多開(kāi)展績(jī)效審計(jì)工作。
另一方面,還要面向社會(huì)宣傳和推廣績(jī)效審計(jì)。
(四)進(jìn)一步加強(qiáng)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)
在已有的審計(jì)工作人員的基礎(chǔ)上,廣泛吸收新鮮血液的加入。加強(qiáng)對(duì)績(jī)效審計(jì)工作人員的理論和實(shí)踐培訓(xùn),多開(kāi)展交流和學(xué)習(xí)活動(dòng),提高審計(jì)人員的專業(yè)能力和職業(yè)素養(yǎng),創(chuàng)新審計(jì)隊(duì)伍管理體制和方法。具體如下:注重國(guó)家和社會(huì)人才需求的層次性,培養(yǎng)綜合型人才;提高績(jī)效審計(jì)工作人員的職業(yè)道德修養(yǎng);吸收年輕審計(jì)人才的加入,優(yōu)化績(jī)效審計(jì)隊(duì)伍年齡構(gòu)成。 (五)改進(jìn)審計(jì)技術(shù)和方式,充分運(yùn)用計(jì)算機(jī)技術(shù)信息化是當(dāng)前審計(jì)領(lǐng)域一項(xiàng)重要工作,隨著我國(guó)信息化進(jìn)程的不斷推進(jìn),尤其是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的全面電算化,計(jì)算機(jī)審計(jì)將在今后的經(jīng)濟(jì)工作中發(fā)揮越來(lái)越重要的作用。目前,我國(guó)績(jī)效審計(jì)工作中的計(jì)算機(jī)運(yùn)用還處于起步階段,在運(yùn)用計(jì)算機(jī)審計(jì)方面,明顯落后于美國(guó)。因此,我們現(xiàn)在迫切需要利用計(jì)算機(jī)以及審計(jì)軟件進(jìn)行輔助審計(jì),提高工作效率,保證審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)結(jié)論的科學(xué)性。
五、結(jié)論
改革開(kāi)放以來(lái),我國(guó)審計(jì)工作各個(gè)領(lǐng)域都取得了長(zhǎng)足的進(jìn)步,績(jī)效審計(jì)也得到了較大范圍的推廣和應(yīng)用,有關(guān)績(jī)效審計(jì)的理論研究也越來(lái)越將國(guó)外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)與我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的模式相結(jié)合,探索一條適合中國(guó)組織機(jī)構(gòu)的績(jī)效審計(jì)道路。美國(guó)在績(jī)效審計(jì)的研究和實(shí)踐中取得了一系列重大的成就,具備先進(jìn)的績(jī)效審計(jì)理論和經(jīng)驗(yàn),我們應(yīng)當(dāng)多研究、多借鑒其優(yōu)秀的成果,吸取其發(fā)展過(guò)程中的失誤教訓(xùn),結(jié)合我們自身的條件,促進(jìn)我國(guó)績(jī)效審計(jì)工作的有效開(kāi)展,發(fā)揮績(jī)效審計(jì)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展和市場(chǎng)運(yùn)作中的作用。
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