從會計信息質量角度談資產(chǎn)減值預備的計得及其審計

1999年底，財政部發(fā)布了《（股份有限公司制度）有關會計處理補充規(guī)定》（簡稱《補充規(guī)定》），緊接著證監(jiān)會又公布了《關于上市公司做好各項資產(chǎn)減值預備等有關事項的通知》，最近中注協(xié)又發(fā)布了《資產(chǎn)減值預備審計指導意見》。由此我們可以看出，資產(chǎn)減值預備題目已引起各方普遍關注。資產(chǎn)減值預備，是指按照《股份有限公司會計制度》、《補充規(guī)定》等規(guī)定要求各類股份公司中的境外上市公司、H股、B股公司計提的壞賬預備、短期投資跌價預備、存貨跌價預備和長期投資減值預備。

　　一、充分熟悉資產(chǎn)減值對會計信息質且的

　　在上市公司年報中我們經(jīng)�？梢钥吹劫Y產(chǎn)負債表中列有大額的應收賬款，而這些應收賬款是否全部能為帶來利益卻值得。根據(jù)近年上市公司年報表露，有2/3的企業(yè)應收賬款有不同程度的增長。其中應收賬款數(shù)額翻番的企業(yè)占上市公司總數(shù)的20%，并且應收賬款賬齡呈老化態(tài)勢，兩年以上、三年以上的應收賬款比重大幅度增加，人們不禁要思考一個題目：賬齡如此長的應收款項，到底回收的可能性有多大？大批款項長期不能收回，公司為此負擔的不僅是利息用度，而且也降低了現(xiàn)金利用率，喪失了更多的投資機會。眾多的上市公司對他們長期末收回的應收款項卻采取較低的壞賬計提比例，使應收賬款凈額這一資產(chǎn)虛增，權益虛增；同時使用度虛減，利潤虛增。另外，國內(nèi)市場由于供需失衡，曾一度疲軟，企業(yè)經(jīng)營不善等原因，造成原料及產(chǎn)品積存，一些上市公司的存貨周轉速度減慢，存貨龐大，期末存貨余額劇增。這不僅說明企業(yè)經(jīng)營治理績效較差，計劃性不強或銷售不暢，活動資產(chǎn)過多地沉淀在存貨上，必然導致企業(yè)貨幣資金減少，缺乏應有的活動性及財務靈活性，而且在技術迅速的，存貨周轉速度過慢，很有可能會發(fā)生存貨跌價損失。上市公司假如對很可能會發(fā)生跌價損失的存貨不按一定的，比例計提跌價預備，也會使存貨這一資產(chǎn)虛增，權益虛增；同時使用度虛減，利潤虛增。

　　同樣道理，短期投資和長期投資也有這樣的題目。假如企業(yè)不充分考慮資產(chǎn)減值這一題目，必然會影響會計信息質量。

　　二、改變資產(chǎn)減值預備計提的不謹慎現(xiàn)狀，進步會計倍息質量

　　我國上市公司會計信息質量低下巴不是個別題目，普遍存在著利用不提、少提或多提資產(chǎn)減值預備來操縱利潤。自1998年《股份有限公司會計制度》發(fā)布實施以來，固然對規(guī)范股份有限公司的會計核算，進步會計信息質量發(fā)揮了積極的作用。但是，由于受當時經(jīng)濟環(huán)境的約束和影響，《股份有限公司會計制度》對資產(chǎn)損失的核算采用了按不同上市公司分別處理的，即規(guī)定國內(nèi)上市公司可以計提相關資產(chǎn)的減值預備，也可以不計提，這樣的規(guī)定可選擇余地過大，致使很多公司出于自身利益并沒有根據(jù)其資產(chǎn)實際情況計提相關資產(chǎn)的減值預備。如應收賬款壞賬題目，少數(shù)上市公司還一直沿用直接轉銷法核算，大部分上市公司仍然采用按應收賬款余額的0.3-0.5%的低比例計提壞賬預備。這樣根本不能充分估計公司可能發(fā)生的損失，造成虛增資產(chǎn)、高估利潤。例如某上市公司在《補充規(guī)定》出臺之前采用直接轉銷法核算壞賬，根據(jù)《補充規(guī)定》的要求，變更直接轉銷法為賬齡法，根據(jù)對其應收賬款可收回性的分析，追溯調(diào)整到以前年度共應計補提壞賬預備8157萬元，調(diào)減了該企業(yè)以前年度42%的利潤。而對于存貨、短期投資及長期投資，則更是很少有上市公司計提有關減值預備，但實際上其跌價或減值題目卻普遍存在，使資產(chǎn)虛增，也便利潤嚴重不實。

　　總之，在《補充規(guī)定》出臺之前，大部分國內(nèi)上市公司并沒有遵循謹慎性的會計政策，計提相關資產(chǎn)的減值預備，會計信息失真現(xiàn)象比較普遍。對此，會計信息使用者提出了尖銳的批評意見，紛紛要求股份有限公司，特別是上市公司應采用謹慎性原則，根據(jù)實際情況計提資產(chǎn)減值預備。

　　三、規(guī)范資產(chǎn)減值預備計提，保證會計信息質址

　　計提資產(chǎn)減值預備涉及到對哪些資產(chǎn)計提，應按什么方法提，提取的比例是多少才算合適等題目�！堆a充規(guī)定》出臺之前，由于會計準則和會計制度在這方面所提供的指南不夠具體，同時也由于有些公司出于利潤調(diào)節(jié)等方面的原因，致使這些公司在計提資產(chǎn)減值預備方面存在過多的隨意性，不計提或少提資產(chǎn)減值預備，利用它調(diào)節(jié)利潤等現(xiàn)象時有發(fā)生，直接影響了會計信息的真實性和可靠性�！堆a充規(guī)定》要求對應收款項計提壞賬預備，對存貨計提跌價預備，對短期投資計提跌價預備，對長期投資計提減值預備。

　　《補充規(guī)定》要求應收款項計提壞賬預備的基礎不僅包括應收賬款，而且還包括其他應收款。計提壞賬預備的方法不僅可以采用應收賬款余額百分比法，還可以采用賬齡分析法或銷貨百分比法。提取比例應由公‘司根據(jù)實際應收賬款情況自行確定，但在確定壞賬預備的提取比例時，應當根據(jù)公司以往的經(jīng)驗、債務單位的實際財務狀況和現(xiàn)金流量的情況，以及其他相關信息公道地估計。除有確鑿證據(jù)表明該項應收款項不能收回，或因債務單位破產(chǎn)、資不抵債、現(xiàn)金嚴重不足、發(fā)生嚴重的災難等導致停產(chǎn)而在短時間內(nèi)無法償付債務等收回的可能性不大外，下列各種情況不能全額提取壞賬預備：

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