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對(duì)重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)關(guān)系的再熟悉
摘要：對(duì)重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系進(jìn)行了深進(jìn)的，不僅說(shuō)明了二者之間的反向關(guān)系，而且也揭示了二者之間的正向關(guān)系；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的高低取決于重要性水平的判定，但重要性水平的高低也受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的。此外，不能忽視非重要性對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響�？傊_理解重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系具有非常重要的意義。1、引言
在審計(jì)工作中，不僅要確保審計(jì)質(zhì)量，同時(shí)也要進(jìn)步審計(jì)效率�！丢�(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第10號(hào)——審計(jì)重要性》對(duì)重要性的定義是：“被審計(jì)單位報(bào)表中錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會(huì)計(jì)信息使用者的判定或決策。”而重要性水平是指重要性具有質(zhì)和量?jī)煞矫娴奶卣�，能用量化表示的重要性稱為重要性水平。重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系不僅是審計(jì)的難點(diǎn)，而且是決定審計(jì)質(zhì)量、審計(jì)本錢和審計(jì)效率的關(guān)鍵。正確理解和運(yùn)用重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系是非常重要的。盡管有關(guān)二者之間關(guān)系的討論很多，但筆者仍以為有進(jìn)一步熟悉的必要，以明確其中的深刻內(nèi)涵。
2、重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系可以是反向關(guān)系，也可以是正向關(guān)系
要正確理解重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系，必須理解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的理解要從兩個(gè)角度來(lái)考慮：一是會(huì)計(jì)信息使用者或被審計(jì)單位，從這個(gè)角度考慮的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)稱之為實(shí)際的或評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；二是審計(jì)職員，從這個(gè)角度熟悉的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)稱之為期看的或可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。所以，重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系，也應(yīng)從這兩個(gè)方面來(lái)理解：一是重要性與實(shí)際的或評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系；二是重要性與期看的或可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系。
2.1、重要性與實(shí)際的或評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間存在著反向關(guān)系
實(shí)際的或評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)職員在規(guī)劃審計(jì)時(shí)實(shí)際存在或評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
實(shí)際的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是針對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者而言的，是所審項(xiàng)目本身所存在的風(fēng)險(xiǎn)。假如會(huì)計(jì)信息使用者十分關(guān)心活動(dòng)性較高的項(xiàng)目，那么，該項(xiàng)目就是審計(jì)職員實(shí)際面對(duì)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。也就是說(shuō)：會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的要求越高、越敏感，較小的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)就會(huì)影響其判定或決策，則審計(jì)職員實(shí)際的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越高，重要性水平就應(yīng)越低；反之，會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的要求越低，較大的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)也不一定影響其判定或決策，則審計(jì)職員實(shí)際的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越低，重要性水平就應(yīng)越高。因此，重要性與實(shí)際的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成反向關(guān)系。
評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是針對(duì)被審計(jì)單位而言的，是指審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)決策模型中的固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)越高，即評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高，被審計(jì)單位出現(xiàn)重要錯(cuò)報(bào)的可能性越大，則審計(jì)職員越要小心謹(jǐn)慎，重要性水平就要確定得越低；反之，重要性水平就要確定得越高。因此，重要性與評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也成反向關(guān)系。
《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第10號(hào)——審計(jì)重要性》第8條指出：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系。重要性水平越高，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低；重要性水平越低，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高�！彼裕�(dāng)審計(jì)職員在規(guī)劃審計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照審計(jì)準(zhǔn)則所夸大。的這種反向關(guān)系，公道確定重要性水平，以便確定將要進(jìn)行的實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。假如原本2000元的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)才會(huì)影響到會(huì)計(jì)信息使用者的判定或決策，但是審計(jì)職員將重要性水平確定為1000元，過(guò)高地估計(jì)了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，這時(shí)審計(jì)職員為了降低可能存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，就會(huì)擴(kuò)大審計(jì)范圍或追加審計(jì)程序。但實(shí)際上，這樣做沒(méi)有必要，只能是浪費(fèi)時(shí)間和人力。假如原本1000元的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)就會(huì)影響會(huì)計(jì)信息使用者的判定或決策，但審計(jì)職員將重要性水平確定為2000元，過(guò)低地估計(jì)了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，這時(shí)審計(jì)職員所執(zhí)行的審計(jì)程序要比原本應(yīng)當(dāng)執(zhí)行的審計(jì)程序少，審計(jì)范圍小，致使審計(jì)證據(jù)不充分，導(dǎo)致審計(jì)職員得出錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)論，增加了可能存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。可見，準(zhǔn)則夸大二者之間的反向關(guān)系具有現(xiàn)實(shí)意義。
2.2、重要性與期看的或可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間存在著正向關(guān)系
期看的或可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)職員在規(guī)劃審計(jì)、現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)、出具審計(jì)報(bào)告時(shí)�？唇邮艿膶徲�(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是對(duì)實(shí)際的或評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制。期看的或可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為：
期看的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)
審計(jì)職員在審計(jì)時(shí)不僅要關(guān)注被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而且也應(yīng)考慮會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)信息的不同要求。所以，模型中的固有風(fēng)險(xiǎn)既應(yīng)包括被審計(jì)單位出現(xiàn)的重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性，也應(yīng)包括會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)被審單位在資產(chǎn)的活動(dòng)性、盈利性和負(fù)債的性質(zhì)、金額以及融資的能力、方式等方面的不同要求所導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)，則上述期看的或可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型可改為：
期看的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=實(shí)際的或評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)
在模型中，審計(jì)職員所能控制的只有檢查風(fēng)險(xiǎn)。所以，控制實(shí)際的或評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的要點(diǎn)在于控制檢查風(fēng)險(xiǎn)，而檢查風(fēng)險(xiǎn)的控制則取決于根據(jù)實(shí)際的或評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)所確定的重要性水平。根據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型可知，在固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)一定的條件下，檢查風(fēng)險(xiǎn)和期看的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成正向關(guān)系。假如期看的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較低，那么就必須接受較低的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，以便擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性測(cè)試的樣本規(guī)�；蜃芳訉徲�(jì)程序，收集更多的審計(jì)證據(jù)，也就是說(shuō)，應(yīng)該確定較低的重要性水平，才能滿足較低的期看審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的要求。假如審計(jì)職員確定的重要性水平過(guò)高，即答應(yīng)存在的錯(cuò)報(bào)過(guò)大，則將承受過(guò)高的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，從這一方面來(lái)說(shuō)，重要性與期看的或可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成正向關(guān)系。這種正向關(guān)系還可以聯(lián)系審計(jì)證據(jù)來(lái)理解，即重要性與審計(jì)證據(jù)成反向關(guān)系，期看的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)成反向關(guān)系，則重要性與期看的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成正向關(guān)系。重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系要求審計(jì)職員.
在確定重要性水平時(shí)，不僅要考慮實(shí)際的或評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)以確保審計(jì)質(zhì)量，也要考慮期看的或可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)以進(jìn)步審計(jì)效率。
3、重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是互為條件、互為存在的關(guān)系
通過(guò)上述，實(shí)際的或評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)決定了初步判定的重要性水平，初步判定的重要性水平或修正后的重要性水平又決定了期看的或可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。值得留意的是，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不是決定重要性水平的惟一因素，還存在一些其它因素，如有關(guān)法規(guī)對(duì)財(cái)務(wù)的要求、被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)規(guī)模和業(yè)務(wù)性質(zhì)、會(huì)計(jì)報(bào)表各項(xiàng)目的金額及其波動(dòng)幅度、會(huì)計(jì)報(bào)表各項(xiàng)目的性質(zhì)及其相互關(guān)系等；同樣，重要性水平也不是導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的惟一因素，一些其他因素，如審計(jì)職員素質(zhì)較低、審計(jì)經(jīng)驗(yàn)不足、審計(jì)判定失誤、審計(jì)獨(dú)立性不強(qiáng)等也會(huì)導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系如圖1.
審計(jì)職員應(yīng)以實(shí)際的或評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)為開端，確定初步的重要性水平，再根據(jù)初步的重要性水平制定相應(yīng)的審計(jì)程序。通常，初步評(píng)價(jià)的重要性水平要比修正后用于評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí)的重要性水平低，這樣可以使審計(jì)職員保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，擴(kuò)大審計(jì)程序，以便收集充分的審計(jì)證據(jù)，為自己提供一個(gè)安全的余地。由于審計(jì)職員在資產(chǎn)負(fù)債表日之前編制審計(jì)計(jì)劃，只能根據(jù)猜測(cè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果來(lái)確定重要性水平，假如實(shí)際的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況與猜測(cè)的有差異，他對(duì)重要性水平的估計(jì)也會(huì)變化。根據(jù)修正的重要性水平?jīng)Q定審計(jì)意見的類型，此時(shí)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就是期看的或可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，又稱終極的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性又是互為存在的，兩者必須同時(shí)考慮。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)說(shuō)的是一種不確定性（可能性），重要性說(shuō)的是一種錯(cuò)誤的額度，二者結(jié)合起來(lái)，就成為一定錯(cuò)報(bào)數(shù)額的可能性。也就是說(shuō)，當(dāng)說(shuō)起重要性水平時(shí)，它是指在一個(gè)可接受的風(fēng)險(xiǎn)水平下的重要性水平；而當(dāng)談及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，它是指審計(jì)職員未能發(fā)現(xiàn)重要性錯(cuò)報(bào)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
4、非重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系
所謂非重要性，是指從數(shù)目上看似不重要的項(xiàng)目，可實(shí)在質(zhì)并非如此的錯(cuò)報(bào)。如：①可能變虧損為盈利或變盈利為虧損的錯(cuò)報(bào)；②可能掩蓋了虧損或盈利或使財(cái)務(wù)趨勢(shì)改變的錯(cuò)報(bào)；③可能影響被審單位遵循貸款協(xié)議或其他合同所要求的活動(dòng)性或盈利性的錯(cuò)報(bào)；④可能隱瞞不法交易或其他舞弊行為的錯(cuò)報(bào)等。審計(jì)職員可能因這些錯(cuò)報(bào)未達(dá)到重要性水平而誤以為“不重要”，未予以足夠的重視。而被審計(jì)單位利用重要性虛構(gòu)一些對(duì)盈余等方面有實(shí)質(zhì)性影響但又達(dá)不到所謂“重要性”標(biāo)準(zhǔn)的交易和事項(xiàng)。這種非重要性錯(cuò)報(bào)使審計(jì)職員期看的或可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)過(guò)高，而實(shí)際的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)依然存在。
在會(huì)計(jì)報(bào)表的重要性水平一定的情況下，審計(jì)職員要降低非重要性錯(cuò)報(bào)導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)該考慮每個(gè)賬戶錯(cuò)報(bào)的重要性，而不管與其他賬戶錯(cuò)報(bào)合并的影響。假如單個(gè)錯(cuò)報(bào)對(duì)整個(gè)會(huì)計(jì)報(bào)表是重要的，即使這一錯(cuò)報(bào)能被其他錯(cuò)報(bào)所抵消，也應(yīng)以為是重要的錯(cuò)報(bào)；假如單個(gè)錯(cuò)報(bào)不重要，但與其它錯(cuò)報(bào)合并后是重要的，應(yīng)作為重要的錯(cuò)報(bào)；特別應(yīng)留意的是那些估計(jì)項(xiàng)目的錯(cuò)報(bào)是否能被正確計(jì)量項(xiàng)目的錯(cuò)報(bào)所抵消。假如不考慮這種非重要性錯(cuò)報(bào)，即使在審計(jì)職員降低重要性水平的情況下，審計(jì)職員實(shí)際面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)仍會(huì)很高。
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