創(chuàng)業(yè)板內(nèi)部控制審核風(fēng)險(xiǎn)成因分析

正在醞釀中的創(chuàng)業(yè)板市場要求注冊師對上市公司的內(nèi)部控制制度進(jìn)行審核并出具審核報(bào)告，這是注冊會計(jì)師的新增鑒證業(yè)務(wù)。正由于“新”，相關(guān)的法規(guī)準(zhǔn)則尚不完善，因此給注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)帶來了一系列的風(fēng)險(xiǎn)。本文擬對注冊會計(jì)師從事內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)因素進(jìn)行，以期達(dá)到提示警戒的目的。


一、來自被審核單位方面的風(fēng)險(xiǎn)


１．治理當(dāng)局的信用風(fēng)險(xiǎn)。固然創(chuàng)業(yè)板市場上市門檻較低，對盈利沒有特別要求，主要看重的是成長性以及遠(yuǎn)景。但成長性從長期來看，還是需要通過公司凈資產(chǎn)的增加來體現(xiàn)（這必須通過盈利來保障），投資者之所以愿意接受較高的風(fēng)險(xiǎn)終極還是�？茨軌颢@利；另一方面由于創(chuàng)業(yè)板實(shí)行股份全流通，公司發(fā)起人可以通過轉(zhuǎn)讓股份獲取高額投資收益，而公司發(fā)起人往往是治理者，同時(shí)即使公司獲得了上市資格也面臨著“摘牌”的壓力。由于以上情況的，治理當(dāng)局通過舞弊造假達(dá)到上市目的以及上市后仍進(jìn)行舞弊造假便有了動機(jī)，其造假的直接手段便是操縱內(nèi)部控制使其為自己服務(wù)。這樣一來注冊會計(jì)師在從事內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)時(shí)便會面臨著很高的信用風(fēng)險(xiǎn)。


２．治理當(dāng)局的治理水平�；�于創(chuàng)業(yè)板市場的特點(diǎn)，公司治理當(dāng)局多是高新技術(shù)或者其他專有技術(shù)的擁有者，對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)并不內(nèi)行，更不用說設(shè)計(jì)出能夠提供完全符正當(dāng)規(guī)要求的內(nèi)部控制制度了。比較典型的情況是：創(chuàng)業(yè)板市場的上市公司會存在大量的關(guān)聯(lián)方交易，如何確認(rèn)關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易，進(jìn)而如何進(jìn)行相關(guān)信息表露，對治理當(dāng)局而言是很難把握的。即使有這些方面的內(nèi)部控制，執(zhí)行起來也會困難重重。因而與關(guān)聯(lián)方相關(guān)的內(nèi)部控制很有可能存在重大缺陷卻沒有被注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)。


３．內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)的工作結(jié)果是治理當(dāng)局評價(jià)內(nèi)部控制有效性的重要基礎(chǔ)，但是假如內(nèi)部審計(jì)不存在或者內(nèi)部審計(jì)的地位從屬于治理當(dāng)局，那么治理當(dāng)局的評價(jià)便顯得沒有意義，評價(jià)的客觀性也會受到懷疑。就主板市場的情況來推斷，創(chuàng)業(yè)板市場內(nèi)部審計(jì)從屬于治理當(dāng)局的狀況短期內(nèi)不會改變，因此治理當(dāng)局對內(nèi)部控制所做出的各項(xiàng)認(rèn)定也會顯得軟弱無力，從而使注冊會計(jì)師在審核業(yè)務(wù)開始時(shí)便站在危險(xiǎn)的風(fēng)浪上。


二、來自注冊會計(jì)師自身方面的風(fēng)險(xiǎn)


１．咨詢和審核不分。獨(dú)立性是注冊會計(jì)師行業(yè)的靈魂，從事內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)也不例外。喪失了獨(dú)立性，最有可能的結(jié)果便是導(dǎo)致出具不恰當(dāng)意見的審核報(bào)告。實(shí)務(wù)中，注冊會計(jì)師往往接受委托，從事被審核單位內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)咨詢工作，創(chuàng)業(yè)板市場實(shí)行的輔導(dǎo)制度會使這種情況更加普遍。固然注冊會計(jì)師只是提出建議而并非親身參與設(shè)計(jì)，但注冊會計(jì)師的意見往往被被審核單位視為權(quán)威性意見而予以采納。一旦被采納，注冊會計(jì)師便喪失了實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性，由于沒有人能對自己的工作做出獨(dú)立的評價(jià)。


２．專業(yè)勝任能力不強(qiáng)。就目前注冊會計(jì)師的知識結(jié)構(gòu)和整體素質(zhì)來看，注冊會計(jì)師多為會計(jì)、財(cái)務(wù)領(lǐng)域的專業(yè)人才。但內(nèi)部控制涉及多方面的，不僅僅包括會計(jì)方面的控制，創(chuàng)業(yè)板公司的內(nèi)部控制會更多地涉及信息論、行為論等領(lǐng)域的知識，這些從某種程度上說已經(jīng)超出了注冊會計(jì)師的專業(yè)勝任能力，即便是進(jìn)行知識更新也需要一個過程。在沒有足夠的勝任能力之前，注冊會計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)是很大的。


３．職業(yè)關(guān)注不夠。內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)是注冊會計(jì)師的新增業(yè)務(wù)，相關(guān)的審核程序、審核范圍等都沒有形成模式，固然中國注冊會計(jì)師協(xié)會已經(jīng)頒布了《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》，但操縱性不強(qiáng)，具體的實(shí)務(wù)工作仍需要注冊會計(jì)師自己往把握。例如在確定內(nèi)部控制測試的范圍時(shí)，注冊會計(jì)師就要考慮很多方面的內(nèi)容；當(dāng)被審核單位有多個經(jīng)營場所時(shí)，注冊會計(jì)師選擇多少個經(jīng)營場所以及具體選擇哪些進(jìn)行了解和測試都是需要進(jìn)行職業(yè)判定的，職業(yè)關(guān)注不夠便很輕易導(dǎo)致審核失敗。


４．職業(yè)道德風(fēng)險(xiǎn)。就目前的創(chuàng)業(yè)板市場相關(guān)規(guī)則來看，創(chuàng)業(yè)板上市公司與其中介機(jī)構(gòu)（包括保薦人和注冊會計(jì)師等）很輕易在共同利益的驅(qū)動下進(jìn)行合謀來欺騙投資者。這些共同利益可以表現(xiàn)在創(chuàng)業(yè)板公司為了上市融資甚至是為了圈錢，保薦人為了獲取相應(yīng)的承諾費(fèi)，注冊會計(jì)師為了獲取審計(jì)用度等，只要使申請上市的公司符合上市條件（當(dāng)然包括對內(nèi)部控制的審核評價(jià)），他們的共同利益就很輕易得到滿足。這樣以提示風(fēng)險(xiǎn)為目的的內(nèi)部控制審核也變得毫無意義，甚至比不進(jìn)行審核時(shí)更讓投資者難以接受。
三、來自其他方面的風(fēng)險(xiǎn)因素


１．公眾的期看偏差。由于創(chuàng)業(yè)板市場是一個新興事物，到此市場投資的投資者經(jīng)驗(yàn)都不會太豐富，尤其是面臨如此高的投資風(fēng)險(xiǎn)，他們會更多依靠注冊師的鑒證報(bào)告。另一方面他們不理解內(nèi)部控制審核的目的及審核報(bào)告的用途，注冊會計(jì)師對內(nèi)部控制進(jìn)行審核并發(fā)表的審核報(bào)告是對治理當(dāng)局就其內(nèi)部控制的完整性、公道性及有效性所做的認(rèn)定進(jìn)行鑒證以滿足利害關(guān)系人對治理信息的需求。內(nèi)部控制審核報(bào)告同審計(jì)報(bào)告也不存在著必然的對應(yīng)關(guān)系，審計(jì)報(bào)告所揭示的信息正當(dāng)、公允和一貫并不意味著內(nèi)部控制一定是完整、公道及有效的；而內(nèi)部控制在完整性、公道性上存在重大缺陷，也并不即是會計(jì)報(bào)表不可信。


２．審計(jì)市場不規(guī)范。固然我們無法確切知道新開辟的創(chuàng)業(yè)板市場會有多大的內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)需求，但就注冊會計(jì)師行業(yè)的狀況來看，仍會存在“僧多粥少”、多家搶奪同一客戶的情況。由于賣方市場的存在，注冊會計(jì)師處于弱勢地位，為了爭奪市場，有時(shí)不得不降低對客戶提供規(guī)范的內(nèi)控制度文件資料的要求，甚至?xí)�以放棄審�?jì)獨(dú)立性為代價(jià)，來滿足客戶的不正當(dāng)要求。


３．創(chuàng)業(yè)板制度的缺陷。已出臺的創(chuàng)業(yè)板上市公司有關(guān)規(guī)則中規(guī)定，創(chuàng)業(yè)板公司的發(fā)起人至少持股３５％。這樣做的初衷是為了保護(hù)投資者的利益，但是持股多數(shù)人為公司治理職員，這種格式會使現(xiàn)在主板市場上普遍存在的“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象更加嚴(yán)重，即使對公司治理結(jié)構(gòu)提出更高的要求（如獨(dú)立董事制度、保薦人制度等），也會由于所有權(quán)關(guān)系而流于形式。由于審計(jì)機(jī)構(gòu)的聘請、審計(jì)用度等事項(xiàng)由公司治理層來決定，注冊會計(jì)師處于被動地位，難免會迎合治理當(dāng)局需要或屈從于治理當(dāng)局的壓力，出具不實(shí)的審核報(bào)告。?

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