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會(huì)計(jì)師事務(wù)所出資方式、組織形式與審計(jì)收費(fèi)
【摘要】本文選取了295家深市A股上市公司作為樣本，建立了多元線性回歸模型進(jìn)行實(shí)證分析，旨在研究會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式和出資方式與審計(jì)收費(fèi)之間的關(guān)系。結(jié)果發(fā)現(xiàn)上市公司的規(guī)模、納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的子公司個(gè)數(shù)及事務(wù)所的規(guī)模是影響審計(jì)收費(fèi)的主要因素，而事務(wù)所的組織形式和出資方式對(duì)于審計(jì)收費(fèi)不具有重大影響。 【關(guān)鍵詞】審計(jì)收費(fèi) 組織形式 出資方式 影響因素一、引言
審計(jì)收費(fèi)會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量。審計(jì)收費(fèi)過低，不利于吸引和凝聚高素質(zhì)的審計(jì)人才，并且審計(jì)師作為“理性經(jīng)濟(jì)人”，將會(huì)縮短審計(jì)時(shí)間和減少審計(jì)資源；審計(jì)收費(fèi)過高。將可能存在著“購買審計(jì)意見”行為，并造成事務(wù)所對(duì)被審計(jì)單位的極度依賴性�；诖耍碚摻鐚�(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響因素進(jìn)行了大量的研究，從而為證券監(jiān)管部門規(guī)范審計(jì)收費(fèi)行為、制定相關(guān)監(jiān)管措施提供理論依據(jù)。
國外對(duì)審計(jì)收費(fèi)問題的研究始于20世紀(jì)80年代。文獻(xiàn)[1]最早運(yùn)用實(shí)證方法分析了審計(jì)收費(fèi)的可能影響因素，隨后相繼有學(xué)者(如文獻(xiàn)[2]、[3])采用實(shí)證分析的方法對(duì)該問題進(jìn)行了研究。我國對(duì)審計(jì)收費(fèi)的研究主要集中在規(guī)范研究的領(lǐng)域。直到2002年才開始有了對(duì)審計(jì)收費(fèi)影響因素的實(shí)證分析，見文獻(xiàn)[4-6]。
目前我國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所有兩種組織形式：合伙制形式和有限責(zé)任制形式。合伙制事務(wù)所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)要大于有限責(zé)任制事務(wù)所。事務(wù)所的出資方式也存在內(nèi)資和合資兩種，其中，本文所指的合資事務(wù)所包括外國會(huì)計(jì)公司在國內(nèi)的成員所、合作所和聯(lián)系所。目前尚無學(xué)者對(duì)事務(wù)所的組織形式和出資方式與審計(jì)收費(fèi)的相關(guān)性進(jìn)行過實(shí)證研究，本文建立了多元線性回歸模型，以對(duì)它們之間的關(guān)系進(jìn)行分析。
二、審計(jì)收費(fèi)的影響因素分析和模型構(gòu)建
從審計(jì)人員的角度來看，審計(jì)收費(fèi)的供給決定模型如下：
(4)式中事務(wù)所的出資方式Doff和事務(wù)所的組織形式Lorp是兩個(gè)主要解釋變量，其余變量均為控制變量。以下對(duì)各變量分別進(jìn)行說明：
(1)出資方式 目前大量外國會(huì)計(jì)公司進(jìn)入了我國的會(huì)計(jì)市場(chǎng)，國內(nèi)的事務(wù)所與外國的事務(wù)所相比。無論在專業(yè)勝任能力、運(yùn)行機(jī)制還是管理水平上都存在著明顯差異。合資事務(wù)所與外方有更多的聯(lián)系，能學(xué)到國際大會(huì)計(jì)公司的先進(jìn)內(nèi)部管理、專業(yè)技術(shù)、豐富經(jīng)驗(yàn)。由此本文預(yù)期合資事務(wù)所比內(nèi)資事務(wù)所收費(fèi)更高。當(dāng)事務(wù)所的出資方式為外資時(shí)，Doff=1，反之，Dorf=0。
(2)組織形式有限責(zé)任制公司所承擔(dān)的責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)是以出資額為限。而合伙制事務(wù)所的合伙人承擔(dān)的是無限連帶責(zé)任。因此，合伙制事務(wù)所會(huì)比有限責(zé)任制事務(wù)所投入更多的審計(jì)成本以降低面臨的風(fēng)險(xiǎn)。由此本文預(yù)期合資事務(wù)所比內(nèi)資事務(wù)所要求更高的審計(jì)費(fèi)用。當(dāng)事務(wù)所為合伙制形式時(shí)，Lorp=1，反之，Lorp=0。
(3)上市公司的規(guī)模 以前的研究表明．客戶規(guī)模是影響審計(jì)收費(fèi)的主要因素。本文選取上市公司總資產(chǎn)的自然對(duì)數(shù)Ln(Assets)作為衡量客戶規(guī)模的指標(biāo),并且預(yù)期上市公司的規(guī)模與審計(jì)收費(fèi)具有正相關(guān)關(guān)系。
(4)上市公司的復(fù)雜程度 隨著客戶復(fù)雜性的增加，事務(wù)所面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)將增大，因此可推斷上市公司的復(fù)雜程度與審計(jì)收費(fèi)具有正相關(guān)關(guān)系。在本文中主要采用上市公司納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的子公司個(gè)數(shù)的平方根SqSubs、存貨與總資產(chǎn)的比率Inratio、應(yīng)收賬款與總資產(chǎn)的比率Reratio作為反映客戶復(fù)雜程度的控制變量。
(5)上市公司的償債能力 如果上市公司的償債能力差。管理當(dāng)局就更可能粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，這會(huì)加大審計(jì)的難度，相應(yīng)的審計(jì)費(fèi)用也增多。因此，本文預(yù)期上市公司的償債能力與審計(jì)收費(fèi)具有正相關(guān)關(guān)系。在本文中主要采用流動(dòng)比率Liratio和資產(chǎn)負(fù)債率Rerafio作為控制變量。
(6)事務(wù)所的規(guī)模規(guī)模大的事務(wù)所存在“深口袋”效應(yīng)。從而在同等條件下，利益關(guān)系人更可能對(duì)大事務(wù)所提起訴訟。因此，本文推斷事務(wù)所的規(guī)模與審計(jì)收費(fèi)呈正相關(guān)關(guān)系。事務(wù)所的規(guī)模以來表示，若會(huì)計(jì)師事務(wù)所為前十大事務(wù)所。則Big10=1，反之，Big10=0。十大和非十大事務(wù)所的區(qū)分以其所擁有的客戶的資產(chǎn)規(guī)模為標(biāo)準(zhǔn)。
三、研究樣本
本文關(guān)于事務(wù)所類型的數(shù)據(jù)來源于中注協(xié)及相關(guān)事務(wù)所網(wǎng)站，其他樣本數(shù)據(jù)均來源于2004年深市A股上市公司年報(bào)。為了使樣本之間具有可比性，本文按以下標(biāo)準(zhǔn)得到有效樣本295個(gè)：1．所選樣本的審計(jì)收費(fèi)只包括年度審計(jì)費(fèi)用；2所選樣本的審計(jì)收費(fèi)包括差旅費(fèi)。
四、實(shí)證結(jié)果
利用SPSS軟件對(duì)模型進(jìn)行回歸分析，其結(jié)果如表1和表2所示：
表1說明該模型的整體回歸效果是高度顯著的(F＝17．530)。但是由于該回歸模型沒有考慮到所有的審計(jì)收費(fèi)影響因素，所以解釋能力不強(qiáng)(樣本決定系數(shù)R2為0．336)。從表2可以看出，所有變量的符號(hào)與預(yù)期符號(hào)一致，并且上市公司總資產(chǎn)的自然對(duì)數(shù)Ln(Assets)與上市公司納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的子公司個(gè)數(shù)的平方根SqSubs對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響高度顯著，事務(wù)所的規(guī)模Big10對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響顯著，而事務(wù)所的出資方式、組織形式、存貨與資產(chǎn)的比率、應(yīng)收賬款與資產(chǎn)的比率、流動(dòng)比率和資產(chǎn)負(fù)債率對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響不顯著。
五、研究結(jié)論及建議
本文對(duì)審計(jì)收費(fèi)與事務(wù)所的組織形式和出資方式之間的關(guān)系采用實(shí)證的方法進(jìn)行了分析。研究發(fā)現(xiàn)，事務(wù)所的組織形式及出資方式對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響并不顯著，上市公司的資產(chǎn)規(guī)模、納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的子公司個(gè)數(shù)和事務(wù)所的規(guī)模與審計(jì)收費(fèi)存在著顯著正相關(guān)關(guān)系，而存貨與資產(chǎn)的比率、應(yīng)收賬款與資產(chǎn)的比率、流動(dòng)比率和資產(chǎn)負(fù)債率對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響不顯著。
1、事務(wù)所的組織形式、出資方式與審計(jì)收費(fèi)不存在顯著正相關(guān)關(guān)系，原因可能如下：
(1)我國公眾與西方公眾相比。風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)要弱得多，加之訴訟門檻高，因此我國事務(wù)所面臨的訴訟壓力不大，即使采用的是合伙制形式，也不會(huì)因?yàn)樵V訟壓力的原因而承受巨大的民事賠償責(zé)任。另外，由于我國法律中沒有明確規(guī)定合伙人的個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制度，這就讓合伙人承擔(dān)無限連帶責(zé)任成了一句空話。
(2)由于我國事務(wù)所與外國會(huì)計(jì)公司的合作時(shí)間大都較短(據(jù)統(tǒng)計(jì)，在合資所中有將近80％的事務(wù)所都是在2000年后成立的)，因此目前很難達(dá)到國際會(huì)計(jì)公司的水平。另外，我國與發(fā)達(dá)國家相比，在會(huì)計(jì)市場(chǎng)的監(jiān)管力度、制度的完善程度上都存在著不小的差距，因此外國會(huì)計(jì)公司在我國審計(jì)時(shí)可能相應(yīng)降低了審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)。
2、通過本文的研究，可以提出以下幾點(diǎn)建議：
(1)完善個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制度，加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)師和事務(wù)所的懲罰力度，尤其是民事賠償制度；
(2)事務(wù)所應(yīng)建立風(fēng)險(xiǎn)控制制度，增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)；
(3)加強(qiáng)國內(nèi)事務(wù)所與國外事務(wù)所的合作，盡快縮小與國際會(huì)計(jì)公司之間的差距。同時(shí)增強(qiáng)對(duì)合資所(成員所、合作所、聯(lián)系所)的監(jiān)管力度，防止其在審計(jì)時(shí)降低標(biāo)準(zhǔn)。
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