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驗資風(fēng)險的防范與化解
驗資風(fēng)險是注冊師出具驗資報告存在不恰當意見的可能性。注冊會計師應(yīng)對驗資風(fēng)險承擔相應(yīng)的行政、、責任。一、產(chǎn)生驗資風(fēng)險的因素
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�、拧皟蓵甭�(lián)合前的執(zhí)業(yè)標準與現(xiàn)行驗資實務(wù)公告不同一。審計事務(wù)所主要執(zhí)行《審計工作規(guī)程》和《注冊審計師驗資規(guī)則》，會計師事務(wù)所執(zhí)行《注冊會計師驗資規(guī)則》，兩者與現(xiàn)行驗資實務(wù)公告有一定差異。
�、片F(xiàn)行《會計準則》與改革前財會制度的會計有較大差異。兩種差異對驗資實務(wù)產(chǎn)生不同程度。如部分驗資職員仍還以“驗資擔保書”作為實收資本確認。另外，以前出具的驗資報告仍潛伏著訴訟的可能。
�、姝h(huán)境因素。我國注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境與要求不適應(yīng)。
�、艔捏w制上講，大多數(shù)事務(wù)所尚未獨立，基本上都有一個能主宰事務(wù)所人、財、物的行政主管機關(guān)。
�、坪芏嗳藢ψ詴嫀熜袠I(yè)不太了解，驗資時向注冊會計師提出不公道要求，責難注冊會計師。
�、缢刭|(zhì)因素。
�、艠I(yè)務(wù)素質(zhì)。驗資業(yè)務(wù)接觸的范圍廣，情況復(fù)雜，特別是目前我國經(jīng)濟正處在轉(zhuǎn)軌時期，很多經(jīng)濟現(xiàn)象尚無明確規(guī)定，給驗資業(yè)務(wù)帶來了一定難度，注冊會計師的專業(yè)水平直接影響驗資的風(fēng)險。
⑵道德素質(zhì)。注冊會計師職業(yè)道德的好壞是直接影響驗資風(fēng)險的重要因素，如受利益驅(qū)使故意出具虛假不實驗資報告。
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⑴委托者的品質(zhì)。如委托者有意隱瞞事實***，提供虛假資料，未能發(fā)現(xiàn)。
⑵被審計單位情況。被審計單位企業(yè)的類型、規(guī)模、組織形式、內(nèi)部控制、業(yè)務(wù)性質(zhì)等不同與驗資風(fēng)險密切相關(guān)。
�、俏姓邔︱炠Y報告的使用以及委托驗資的種類。如驗資報告用于融資與用于投資的風(fēng)險不一樣；新設(shè)企業(yè)驗資與年檢驗資風(fēng)險不一樣。
二、驗資風(fēng)險的防范與化解
㈠分清六個界限。防范驗資風(fēng)險除了執(zhí)行一般審計質(zhì)量控制，保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎外，針對驗資業(yè)務(wù)特定內(nèi)容，在執(zhí)業(yè)過程中，還應(yīng)留意分清如下六個方面的界限：
1、分清資產(chǎn)是以使用權(quán)投資還是以所有權(quán)投資。投資者假如以資產(chǎn)所有權(quán)投資，注冊會計師必須取得所投資產(chǎn)權(quán)屬實際發(fā)生轉(zhuǎn)移的證據(jù)，如投資方以商品投資時僅憑被審驗提供的投資商品清單是不夠的，應(yīng)取得正當?shù)陌l(fā)貨票以及接受投資方的收貨依據(jù)、現(xiàn)場記錄等；假如以資產(chǎn)的使用權(quán)投資，則相對復(fù)雜些，應(yīng)區(qū)別不同情況。一般來說，國家法律法規(guī)已有具體規(guī)定的輕易確認，一些尚無明確的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，比如，以山地開發(fā)使用權(quán)（無土地使用證）、非專利智力成果、勞務(wù)、房屋（或其他物品）租用權(quán)、商品（物資）經(jīng)銷代理權(quán)等作為投資，注冊會計師應(yīng)根占有關(guān)協(xié)議和實際情況作具體，按照會計準則的基本要求作恰當認定或與以說明。
2、分清開立的帳戶是經(jīng)營用銀行帳戶（正式或臨時）還是作其他用的帳戶。驗資實物公告第11條規(guī)定，要求注冊會計師審驗開戶銀行出具的收款憑證及銀行對帳單。這里所指“銀行”沒有明確是否包括非銀行機構(gòu)。不管怎樣，在驗資中應(yīng)對銀行和非銀行金融機構(gòu)開戶加以區(qū)分，除了經(jīng)營相關(guān)業(yè)務(wù)的企業(yè)外，應(yīng)留意審驗開立與本業(yè)無關(guān)的帳戶如在財務(wù)公司、投資公司、信用合作社甚至農(nóng)村基金會開戶，分析其原因。另外，還應(yīng)留意儲蓄存款的帳戶，以排除家庭財產(chǎn)作為企業(yè)經(jīng)營財產(chǎn)。按照《現(xiàn)金治理暫行條例》規(guī)定，單位的現(xiàn)金收進不能按個人儲蓄方式存進銀行。
3、分清投進資產(chǎn)的帳面（或估算）數(shù)額與有效數(shù)額。⑴投進資產(chǎn)假如存在抵押、擔�；虍a(chǎn)權(quán)訴訟尚未結(jié)案，資產(chǎn)的有效數(shù)額就會小于帳面（或估算）數(shù)額。⑵帳面（或估算）數(shù)額不一定符合現(xiàn)行規(guī)定或反映現(xiàn)值。如以國有資產(chǎn)投資或事業(yè)單位非經(jīng)營性資產(chǎn)轉(zhuǎn)經(jīng)營性資產(chǎn)，按國家有關(guān)規(guī)定需進行資產(chǎn)評估，評估基準日規(guī)定有效期為一年，根據(jù)評估情況確認其有效數(shù)額。⑶以無形資產(chǎn)投資不論其帳面（或估算）金額多大，作為投資確認的有效資產(chǎn)一般不超過注冊資本的20%（特殊情況除外）。
4、分清不同的驗資目的和不同的企業(yè)類型。了解驗資目的和企業(yè)類型可以對驗資風(fēng)險作具體評價，確定審驗重點，采取必要的審驗程序。融資需要與工商登記需要驗證的內(nèi)容各有不同，風(fēng)險各異，如一些新設(shè)企業(yè)經(jīng)過一段時間試營業(yè)后（盡管有些企業(yè)不容許，但客觀上存在），投進的資本在營業(yè)中有的已形成用度性支出，作為獨資企業(yè)可單獨審驗有關(guān)支出單據(jù)，合資企業(yè)則應(yīng)結(jié)合有關(guān)法規(guī)、協(xié)議、企業(yè)章程等進行審驗。
5、分清投資額是權(quán)益資本還是債務(wù)資本�！敦攧�(wù)通則》第9條規(guī)定“企業(yè)籌集的資本金，企業(yè)依法享有經(jīng)營權(quán)，在企業(yè)經(jīng)營期內(nèi)投資者除依法轉(zhuǎn)讓外，不得以任何方式抽回，、行政法規(guī)另有規(guī)定的，從其規(guī)定�！蓖哆M資本來自負債不能抵御風(fēng)險或真正擔負起民事責任。當投資者所有者權(quán)益小于投資額時，其小于部分即為債務(wù)資本，注冊師明知投資者以債務(wù)資本投資應(yīng)予以勸阻，不作實收資本確認。注冊會計師一般接受被投資方提供的資料，難以涉及投資方的會計資料，假如沒有證據(jù)表明投資額為債務(wù)資本，注冊會計師不承擔責任，但為了明確是否為權(quán)益資本，注冊會計師應(yīng)要求投資者對投進資產(chǎn)注明“用于投資”等，并應(yīng)了解、留意特定行業(yè)的會計規(guī)定，如合作基金會會計制度對“股金”的核算規(guī)定為負債，與股份制企業(yè)的“股本”核算不同。
6、分清獨立審計責任與相關(guān)方面責任。注冊會計師執(zhí)業(yè)應(yīng)保持形式上和實質(zhì)上的獨立，獨立承擔民事責任，禁止出具虛假報告。在實務(wù)中有兩種情況要留意：一是區(qū)分干預(yù)責任與審計責任。一些地方政府或主管部分為了本地或本部分利益，對注冊會計師施加行政壓力，要求注冊會計師違心出具虛假驗資報告，注冊會計師未能真正做到獨立審計，為了保護自我，應(yīng)留意取得有關(guān)免責證據(jù)或在驗資報告中作出說明或表露，以區(qū)別為不正當利益故意出具的情況。二是要正確區(qū)分會計責任與審計責任。這兩者的界限有時難以分清，比如由于工作不過細會計資料沒有鑒證，委托人予以否認時或應(yīng)執(zhí)行必要的審計程序而錯誤的以為是委托方提供不出必要的會計資料等。
�、姘盐账姆N。由于種種原因注冊會計師出具的驗資報告難免有不恰當?shù)囊庖�，事�?wù)所內(nèi)部對存在的有關(guān)如何糾正，我國尚未有一套系統(tǒng)方法，為了規(guī)避和化解風(fēng)險，本人以為應(yīng)區(qū)別不同情況選擇相應(yīng)的糾正方法：
1、撤銷法。驗資報告形成或發(fā)出后，應(yīng)進行必要的復(fù)查，發(fā)現(xiàn)錯誤應(yīng)及時收回或向報告使用人聲明其撤銷，并后果，妥善處理。
2、更改法。注冊會計師在實施審驗階段發(fā)現(xiàn)委托書有關(guān)內(nèi)容難以履行、審計計劃不妥或出具的驗資報告部分內(nèi)容有出進、數(shù)占有誤或表述不當?shù)葢?yīng)及時進行恰當更正或修改，以免造成不良。
3、補充法。注冊會計師發(fā)現(xiàn)驗資報告意見表述不完整時應(yīng)及時出具補充報告；屬于審計證據(jù)不充分應(yīng)繼續(xù)擴大審計領(lǐng)域以補充有關(guān)證據(jù)；在審驗過程中發(fā)現(xiàn)委托書內(nèi)容和要求不明確或不具體，應(yīng)與委托方協(xié)商作必要的補充或限定。由于新設(shè)企業(yè)成立前，很多驗資所需的基本資料未具備，因此，也需要報告日后補充，如單位印章、增值稅專用發(fā)票等。銀行對帳單也在月末才能取得。
4、說明法。注冊會計師對有關(guān)題目要求被審驗職員進行帳務(wù)調(diào)整而遭到拒盡時，國家法律、法規(guī)對有關(guān)業(yè)務(wù)不明確難以確認時，執(zhí)業(yè)過程中受到有關(guān)方面干預(yù)時，都可以在驗資報告中說明或表露；假如已涉及訴訟，由于注冊會計師業(yè)務(wù)專業(yè)性強，加上規(guī)范性不夠，其他職員對此了解不夠，注冊會計師可根據(jù)本專業(yè)的要求和特點向法庭或有關(guān)方面做耐心細致地先容和解釋，以利于減輕責任。
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