新舊會計準(zhǔn)則下資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提與核算的比較

新舊會計準(zhǔn)則下資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提與核算的比較 中華人民共和國頒布了新的企業(yè)會計準(zhǔn)則，與現(xiàn)行的企業(yè)會計準(zhǔn)則相比較在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備方面的變化主要表現(xiàn)在計提減值準(zhǔn)備的確認(rèn)時間、計提范圍、計提金額的計算以及核算等方面。
企業(yè)會計準(zhǔn)則資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

2006年2月15日，中華人民共和國頒布了新的企業(yè)會計準(zhǔn)則，與現(xiàn)行的企業(yè)會計準(zhǔn)則相比較各個方面都發(fā)生了很大變化，為了規(guī)范資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息的披露，新準(zhǔn)則增加了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則，資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)的可收回金額低于其帳面價值，本文就資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提與核算方面新舊準(zhǔn)則的不同點談一點見解。

一、確認(rèn)時間、計提范圍及計提金額的計算方面的比較

（一）根據(jù)現(xiàn)行會計制度的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)定期或至少每年年度終了時檢查各項資產(chǎn)，合理預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的資產(chǎn)減值損失計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。然而，對于“定期”，會計制度沒有說明，這使企業(yè)在操作時有一定的隨意性，同時企業(yè)之間缺乏可比性。而新的會計準(zhǔn)則對計提時間作了明確說明，規(guī)定在“資產(chǎn)負(fù)債表日”企業(yè)應(yīng)當(dāng)判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。對于發(fā)生了減值的應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。

（二）資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計其可收回金額。
新準(zhǔn)則明確了資產(chǎn)可收回金額的計量方法，使資產(chǎn)減值損失的確定具有較好的可操作性。為了計算確定資產(chǎn)減值損失，現(xiàn)行會計制度及準(zhǔn)則中使用的計量基礎(chǔ)包括：公允價值、可收回金額、未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、銷售凈價、市價等多個標(biāo)準(zhǔn)，在不同的準(zhǔn)則中又各有表述，對未來現(xiàn)金流量的計量方法沒有明確的規(guī)定，計算現(xiàn)值時折現(xiàn)率的選取沒有規(guī)定明確的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)計算有關(guān)指標(biāo)時難以掌握，因而可操作性差，存在較大的調(diào)節(jié)空間。
新準(zhǔn)則明確規(guī)定，資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定，資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項超過了資產(chǎn)的賬面價值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需再估計另一項金額。同時，對資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額以及資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值提供了較為詳細(xì)的應(yīng)用指南，使一些較為抽象的概念易于理解，且具有較強的實務(wù)操作性。
　　資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中銷售協(xié)議價格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費用的金額確定。處置費用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費用、相關(guān)稅費、搬運費以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等。
　　不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場的，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)的市場價格減去處置費用后的金額確定。資產(chǎn)的市場價格通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的買方出價確定。
　　在不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場的情況下，應(yīng)當(dāng)以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)，估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格或者結(jié)果進行估計。
　　企業(yè)按照上述規(guī)定仍然無法可靠估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。
　　資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預(yù)計未來現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定。
預(yù)計的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括下列各項：
1．資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。
2．為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。該現(xiàn)金流出應(yīng)當(dāng)是可直接歸屬于或者可通過合理和一致的基礎(chǔ)分配到資產(chǎn)中的現(xiàn)金流出。
3．資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。該現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行交易時，企業(yè)預(yù)期可從資產(chǎn)的處置中獲取或者支付的、減去預(yù)計處置費用后的金額。
　　預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上對資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個經(jīng)濟狀況進行最佳估計。
　　預(yù)計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)以經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)，以及該預(yù)算或者預(yù)測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)。企業(yè)管理層如能證明遞增的增長率是合理的，可以以遞增的增長率為基礎(chǔ)。
　　建立在預(yù)算或者預(yù)測基礎(chǔ)上的預(yù)計現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，企業(yè)管理層如能證明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長的期間。
　　在對預(yù)算或者預(yù)測期之后年份的現(xiàn)金流量進行預(yù)計時，所使用的增長率除了企業(yè)能夠證明更高的增長率是合理的之外，不應(yīng)當(dāng)超過企業(yè)經(jīng)營的產(chǎn)品、市場、所處的行業(yè)或者所在國家或者地區(qū)的長期平均增長率，或者該資產(chǎn)所處市場的長期平均增長率。
　　預(yù)計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)當(dāng)包括與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量。
（三）新準(zhǔn)則引入了資產(chǎn)組的概念�，F(xiàn)有會計制度規(guī)定，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)應(yīng)按單項資產(chǎn)進行減值測試。但是企業(yè)的長期資產(chǎn)往往沒有銷售市價，只有使用價值，單項資產(chǎn)一般不能獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流，這導(dǎo)致單項資產(chǎn)無法確定可收回金額，實務(wù)中對于這類資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提不具有可操作性。
新準(zhǔn)則規(guī)定，如果某項資產(chǎn)產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入難以獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的，則不應(yīng)按照該單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)確定其可收回金額，而應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定，然后，據(jù)以確定資產(chǎn)的減值損失。資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。同時，在認(rèn)定資產(chǎn)組時，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。
　　幾項資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）存在活躍市場的，即使部分或者所有這些產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）均供內(nèi)部使用，也應(yīng)當(dāng)在符合前款規(guī)定的情況下，將這幾項資產(chǎn)的組合認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。
　　資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個會計期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。如需變更，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)證明該變更是合理的，并應(yīng)當(dāng)披露變化的原因以及前期和當(dāng)期資產(chǎn)組組成情況。
（四）新準(zhǔn)則引入了總部資產(chǎn)的概念。企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備等資產(chǎn)�？偛抠Y產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。
　　有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認(rèn)減值損失。

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