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試論新會計準則的實施及對上市公司的影響
【摘要】新會計準則的實施,是應對國際趨同化挑戰(zhàn)以及與國際接軌的需要。新準則的實施為上市公司帶來諸多影響。主要是:取消后進先出減少利潤操縱;對所得稅的計稅基礎、所得稅確認上有很大差異;并且在限制資產(chǎn)減值的同時,完全杜盡了虛增利潤的手段。【關鍵詞】新會計準則 上市公司 利潤操縱 所得稅 虛增利潤
一、新會計準則的上風
新會計準則的實施盡可能地鑒戒了國際慣例,夸大了會計準則的可理解性和可操縱性。這些準則都是針對當前我國財務會計發(fā)展中的熱門、難點題目,特別是上市公司會計處理中所面臨的題目做出的具體規(guī)范,既有助于進一步完善我國會計準則體系,又有助于規(guī)范我國的會計實務。新會計準則已與國際財務報告準則實現(xiàn)了趨同。
1.新會計準則體系在理念和內(nèi)容上有所創(chuàng)新
新企業(yè)會計準則體系在充分鑒戒國際慣例的基礎上完善了我國的準則體系,具體包括1項基本準則、38項具體準則和應用指南。其中基本準則是在原有基礎上進行了實質性修改、補充和完善。具體準則涉及領域從過往偏重工商企業(yè)擴展到橫跨金融、保險等眾多領域,覆蓋了各類企業(yè)的各項經(jīng)濟業(yè)務,填補了我國市場經(jīng)濟條件下新型經(jīng)濟業(yè)務會計處理規(guī)定的不足,規(guī)范各類上市公司的會計實務,進步會計信息質量,真實、完整地反映公司的財務狀況。主要創(chuàng)新表現(xiàn)在:
(1)新會計準則體系體現(xiàn)了理念上的創(chuàng)新,體現(xiàn)了面向市場經(jīng)濟的理念。新會計準則體系包括基本準則、具體準則和相關應用指南,形成了一個體系,涵蓋了幾乎所有的領域。新會計準則強化給企業(yè)財務報表的使用者提供充分和有用的信息,以便使其做出正確的決策。
(2)在會計處理的具體內(nèi)容上,引進多項新的概念。如:公允價值概念引進。新會計準則引進了公允價值計量,有了較大改動,例如要求上市公司在非貨幣性資產(chǎn)交換中考慮換出、換進資產(chǎn)的公允價值以及交易是否具有貿(mào)易實質,要求上市公司在債務重組交易中考慮重組債務的公允價值,并要求在利潤表中確認相關損益。這些規(guī)定使上市公司的資產(chǎn)和交易得到更為公允地反映,在一些發(fā)達的西方國家,公允價值已經(jīng)運用較為普遍,所以,此次國內(nèi)引進公允價值,是國內(nèi)會計準則和國際接軌的重要標志。
2. 遞延所得稅資產(chǎn)和負債體現(xiàn)更加直觀
原會計準則規(guī)定要求企業(yè)采用應付稅款法和納稅影響會計法核算所得稅,在納稅影響會計法下,時間性差異產(chǎn)生的納稅影響通過“遞延稅款”科目核算,新會計準則要求企業(yè)采用資產(chǎn)負債表債務法核算所得稅,資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎導致暫時性差異產(chǎn)生的納稅影響通過“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負債”核算。新會計準則關于所得稅的核算方法,體現(xiàn)了與國際會計準則第12號趨同,這種會計處理方法更加直觀。
3.新會計準則體現(xiàn)與國際會計準則的趨同
新會計準則充分鑒戒國際財務報告準則,除極少數(shù)事項外,已與國際財務報告準則實現(xiàn)了趨同。新會計標準充分地體現(xiàn)了這一客觀要求,將實質重于形式列進會計核算的基本原則;此外,在資產(chǎn)計價、負債核算、收進確認和完善財務報告體系等重要方面與國際會計慣例基本一致。
二、新會計準則對財務的影響及不足之處
新會計準則的實施對上市公司業(yè)務處理起到很大的作用,尤其是新會計準則中引進了公允價值的調整項資產(chǎn)減值損失、計提所得稅內(nèi)容的調整,這種變化不僅僅是與國際慣例趨同,更體現(xiàn)了觀念的變化,克服了原基本準則在會計目標定位上的不足之處,即會計不再簡單地被看作是反映企業(yè)經(jīng)營活動的工具,而要成為企業(yè)治理者與投資者、債權人以及相關利益主體之間的交流工具。新會計準則的實施為改善我國上市公司業(yè)務處理提供了新的思路。
1.新會計準則是會計準則國際趨同化的需要
在當前的全球化背景下,為了更好地融進世界經(jīng)濟市場體系,國內(nèi)的各種制度要按照國際規(guī)則來進行修改,會計也不例外。尤其在國際會計準則趨同成為一種必然趨勢的事實下,財務報表已成為一種全球化資源分配的決策依據(jù)。新會計準則是中國融進全球化經(jīng)濟的制度保障,將終極目的定位于使公司提供的會計信息更真實地反映企業(yè)的經(jīng)濟實質。我國已鑒戒其中的一些公道內(nèi)容,并有必要在準則中加以體現(xiàn)。新會計準則實現(xiàn)了與國際會計慣例的充分協(xié)調,我國的新準則對此進行了進一步的規(guī)范。2.國際化趨勢明顯
此次頒布的新會計準則體系基本實現(xiàn)了與國際會計慣例的趨同。新準則體系中六個會計要素的定義以及各要素的確認條件,均已完全符合國際慣例;在堅持歷史本錢計量屬性的基礎上,引進了重置本錢、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值等計量屬性,也實現(xiàn)了與國際慣例的實質趨同。國際會計準則理事會與中國會計準則委員會共同簽署聯(lián)合聲明,對我國新會計準則體系與國際財務報告準則已經(jīng)實質趨同的事實予以確認和肯定。
3.新會計準則的運用仍然具有較大的局限性
會計信息的橫向可比性可能進一步降低,財政部在發(fā)布會上稱新會計準則于2007年1月1日起在上市公司中執(zhí)行,其他企業(yè)鼓勵執(zhí)行。換言之,除了上市公司必須執(zhí)行新會計準則外,對于新會計準則和會計制度中存在差異的地方,其他企業(yè)仍然有較大的選擇空間。由此可見,新會計準則的運用僅限于上市公司,與同行業(yè)的非上市公司相比較,二者提供的會計信息可能基于不同的核算標準,導致其可比性降低。
三、新會計準則對上市公司產(chǎn)生的影響
1.新、舊會計準則的主要變化
(1)會計基本原則方面
新會計準則繼續(xù)保存了1992年11月頒布的企業(yè)會計準則中的重要性原則、謹慎原則、實質重于形式原則等,也夸大了可比性、一致性、明晰性等原則。但權責發(fā)生制和歷史本錢不再作為會計核算的基本原則。
(2)會計要素計量方面
新會計準則在應用公允價值時把握這樣一個原則:以歷史本錢為基礎,同時引進公允價值,但是運用公允價值總體上要把握兩點:一是要存在活躍的市場;二是交易雙方在完全自愿的情況下,也可以說是公允的�？紤]到中國市場發(fā)展的現(xiàn)狀,此次準則體系中主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非同一控制下的企業(yè)合并、債務重組和非貨幣***易等方面采用了公允價值。
2.新會計準則對上市公司的影響
在國際趨同的背景下,我國構建了與中國國情相適應同時充分與國際財務報告準則趨同的、獨立實施的會計準則體系。從縱向上看,新、舊會計準則體系發(fā)生了相應的變化。因此,筆者以為,客觀地評估實施新會計準則體系可能帶來的影響是十分必要的。
(1)取消后進先出減少利潤操縱
關于存貨發(fā)出計價,新會計準則取消了“后進先出法”。當存貨價格處于上漲時期,采用后進先出法,將使當期本錢用度上升,減少當期利潤;若采用先進先出法,則會增加當期利潤。若存貨價格處于下降時期,情況則正好相反。新會計準則杜盡了企業(yè)采用變更存貨發(fā)出計價方法的慣用手段來調節(jié)當期利潤水平,將更加有利于對企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績進行分析和比較,進步了會計信息的使用價值。
(2) 所得稅的影響
新舊會計準則的差異體現(xiàn)在:在計稅基礎上,舊會計準則夸大收進和用度與納稅收益和納稅扣除之間的差異,主要是從發(fā)生額的角度進行分析;新會計準則夸大企業(yè)在某一特定時日的資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎之間所存在的暫時性差異,從余額角度進行分析。在所得稅確認上,舊會計準則要求企業(yè)采用應付稅款法和納稅影響會計法核算所得稅;新會計準則要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負債表債務法核算遞延所得稅。新準則完全杜盡了虛增利潤的手段。
(3)限制資產(chǎn)減值杜盡虛增利潤
舊會計準則有短期投資、存貨、長期投資、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等減值預備。新準則指出,除了存貨、投資性房地產(chǎn)、所得稅、金融工具確認和計量、石油自然氣開采等特別規(guī)定外,資產(chǎn)價值中的資產(chǎn)包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組。舊會計準則答應企業(yè)轉回已經(jīng)計提的資產(chǎn)減值預備。有的企業(yè)固然年年有利潤,但卻出現(xiàn)了資金鏈斷裂的局面。為了遏制這種利潤虛增現(xiàn)象,新會計準則明文規(guī)定,資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認,在以后會計期間不得轉回,杜盡了企業(yè)利用資產(chǎn)減值來調節(jié)利潤的做法。
與舊會計準則相比較,經(jīng)多次修訂后的新準則體系不但鑒戒了國外寶貴經(jīng)驗,在內(nèi)容體系、會計政策選擇運用上實現(xiàn)了與國際慣例接軌,體現(xiàn)了“國際趨同”,使之更符合我國大多數(shù)會計職員的思維模式與業(yè)務素質要求。推動資本市場的健康穩(wěn)定發(fā)展,加快我國會計國際化的進程和融進國際經(jīng)濟體系的步伐。由新、舊會計準則對上市公司財務報告在以上三個方面的對比分析可以看出,新會計準則對上市公司財務報告有著重要的影響。
總之,新企業(yè)會計準則更體現(xiàn)公允,會計信息更加正確。它的實施使上市公司的財務信息質量和透明度進一步進步,更加有利于國際投資者在內(nèi)的廣大投資者理解,更加有利于公司相關利益職員進行財務分析,計量體系更加嚴謹和科學,減少了公司治理層對利潤的操縱,維護國家企業(yè)投資者的利益,也為企業(yè)決策者的決策提供了可靠的依據(jù)。
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