關(guān)于成本結(jié)轉(zhuǎn)方法的思考

【摘要】 存貨、投資等資產(chǎn)的成本結(jié)轉(zhuǎn)有多種方法，采用不同的計(jì)算方法其利潤(rùn)有所不同。有人認(rèn)為，成本結(jié)轉(zhuǎn)方法應(yīng)該與實(shí)物流轉(zhuǎn)方式相適應(yīng)；有人認(rèn)為個(gè)別計(jì)價(jià)法計(jì)算的成本最為準(zhǔn)確。本文對(duì)成本結(jié)轉(zhuǎn)方法與實(shí)物流轉(zhuǎn)程序的關(guān)系以及個(gè)別計(jì)價(jià)法的優(yōu)劣作一探討。
　　【關(guān)鍵詞】 成本結(jié)轉(zhuǎn)；利潤(rùn)；加權(quán)平均法
　　
　　成本結(jié)轉(zhuǎn)方法的選擇直接影響利潤(rùn)的計(jì)算，因而是一項(xiàng)非常重要的會(huì)計(jì)政策。在成本結(jié)轉(zhuǎn)方法的選擇中存在一些誤解。
　　
　　一、存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法
　　
　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)各類(lèi)存貨的實(shí)物流轉(zhuǎn)方式、企業(yè)管理的要求、存貨的性質(zhì)等實(shí)際情況,合理地選擇發(fā)出存貨成本的計(jì)算方法,以合理確定當(dāng)期發(fā)出存貨的實(shí)際成本。對(duì)于性質(zhì)和用途相似的存貨,應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計(jì)算方法確定發(fā)出存貨的成本。企業(yè)在確定發(fā)出存貨的成本時(shí),可以采用先進(jìn)先出法、移動(dòng)加權(quán)平均法、月末一次加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法四種方法。企業(yè)不得采用后進(jìn)先出法確定發(fā)出存貨的成本。
　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之所以摒棄了后進(jìn)先出法，是因?yàn)樵摲椒ㄔ谄髽I(yè)存貨長(zhǎng)期不出庫(kù)的情況下，導(dǎo)致存貨賬面價(jià)值遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于實(shí)際價(jià)值（高于實(shí)際價(jià)值的，通過(guò)計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備減至實(shí)際價(jià)值），使資產(chǎn)負(fù)債表不能真正反映企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值及財(cái)務(wù)狀況。
　　有人認(rèn)為應(yīng)當(dāng)根據(jù)存貨的實(shí)物流轉(zhuǎn)方式選擇發(fā)出存貨成本的計(jì)算方法。
　　筆者認(rèn)為，存貨成本結(jié)轉(zhuǎn)與實(shí)物流轉(zhuǎn)沒(méi)有必然聯(lián)系；所有的存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法，都是一種人為假設(shè)和選擇，只要遵循一致性原則（縱向可比性）就可以了。
　　個(gè)別計(jì)價(jià)法，僅適用于不能相互替代的存貨。嚴(yán)格地講，不能相互替代的存貨應(yīng)當(dāng)作為不同的存貨，如果這樣處理，就無(wú)所謂是否“個(gè)別計(jì)價(jià)”。發(fā)出的是哪一種存貨，就結(jié)轉(zhuǎn)哪一種存貨的成本。只是這些不能相互替代的存貨具有一些相似之處。同時(shí)每一種存貨幾乎都是“一次性”的，以后再出現(xiàn)相同存貨的可能性不大。為了避免設(shè)置大量“一次性”使用的賬戶(hù)，只好把它們放到一個(gè)存貨賬戶(hù)中，在發(fā)出時(shí)“個(gè)別計(jì)價(jià)”。從這個(gè)意義上來(lái)講，個(gè)別計(jì)價(jià)并不是對(duì)同一種存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法。
　　對(duì)于除成本以外其他重要方面完全相同、可以替代使用的存貨，先進(jìn)先出、加權(quán)平均都是可以采用的方法，即使能夠分清發(fā)出存貨的成本，也不能采用與實(shí)物流轉(zhuǎn)相匹配的成本結(jié)轉(zhuǎn)方式（個(gè)別計(jì)價(jià)法）；否則，看似“準(zhǔn)確”的成本結(jié)轉(zhuǎn)方法，背后卻暗藏著巨大的風(fēng)險(xiǎn)和漏洞。
　　例如，某手機(jī)銷(xiāo)售商有某品牌新上市不久的手機(jī)三部，實(shí)物除串號(hào)等標(biāo)識(shí)碼不同外，功能、質(zhì)量等消費(fèi)者關(guān)心的要素完全相同。由于新上市手機(jī)價(jià)格下降較快，其進(jìn)價(jià)也不斷下降，現(xiàn)庫(kù)存的三臺(tái)成本分別為
　　4 000元、3 800元、3 600元，當(dāng)前售價(jià)為
　　4 000元。對(duì)于購(gòu)買(mǎi)者而言，三臺(tái)具有完全相同的功能和質(zhì)量，其成本對(duì)購(gòu)買(mǎi)者沒(méi)有任何影響。在這種情況下，加權(quán)平均是比較好的成本結(jié)轉(zhuǎn)方法，先進(jìn)先出也不錯(cuò)。兩者結(jié)果雖然不一定相同，但都具有“唯一性”，不易被人為操縱。采用個(gè)別計(jì)價(jià)法，看似與實(shí)物流轉(zhuǎn)相對(duì)應(yīng)，好像是“準(zhǔn)確”的，實(shí)際上，銷(xiāo)售者完全可以利用購(gòu)買(mǎi)者不在乎而對(duì)銷(xiāo)售者具有不同影響的“實(shí)物”來(lái)操控成本，從而操縱利潤(rùn)。假設(shè)銷(xiāo)售者希望會(huì)計(jì)利潤(rùn)大一些，就拿成本3 600元的給消費(fèi)者；反之就拿成本4 000元的給消費(fèi)者。在采用個(gè)別計(jì)價(jià)法并一貫應(yīng)用的情況下，企業(yè)的會(huì)計(jì)處理無(wú)可厚非，但在銷(xiāo)售收入既定的前提下，通過(guò)營(yíng)業(yè)員的手來(lái)“選擇”成本、計(jì)算利潤(rùn)，無(wú)論如何不能被認(rèn)為比其他方法計(jì)算出來(lái)的更“準(zhǔn)確”。
　　所以，個(gè)別計(jì)價(jià)法不是最好的方法；成本結(jié)轉(zhuǎn)方法沒(méi)有必要與實(shí)物流轉(zhuǎn)方式相對(duì)應(yīng)。

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