兩種收益觀下的所得稅會計比較

根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號——所得稅》，所得稅會計核算將從應(yīng)付稅款法、遞延法、損益表債務(wù)法三者選擇其一，轉(zhuǎn)變?yōu)榻y(tǒng)一采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。雖然損益表債務(wù)法與資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法均屬于納稅影響會計法下的 ...　　根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號——所得稅》，所得稅會計核算將從應(yīng)付稅款法、遞延法、損益表債務(wù)法三者選擇其一，轉(zhuǎn)變?yōu)榻y(tǒng)一采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。雖然損益表債務(wù)法與資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法均屬于納稅影響會計法下的債務(wù)法，但二者所依據(jù)的收益（所得）概念不同，決定了其會計處理方法的差異，因此，如何從收益觀的轉(zhuǎn)變上適應(yīng)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是一個十分迫切的問題。
一、兩種收益概念
　　損益表債務(wù)法以“收入/費(fèi)用觀”定義收益，認(rèn)為收益是產(chǎn)出價值超過投入價值的差額，即會計主體經(jīng)過交易的、本期已實(shí)現(xiàn)收入與相關(guān)費(fèi)用配比后的凈額，其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是已實(shí)現(xiàn)經(jīng)營收益。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法以“資產(chǎn)/負(fù)債觀”定義收益，根據(jù)FASB第6號財務(wù)會計概念公告，收益是所有者財富的增加，即會計主體除所有者投入資本及向所有者分配利潤以外的、本期所有者權(quán)益的增加，其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是綜合收益，包括已實(shí)現(xiàn)經(jīng)營收益和未實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)利得。損益表債務(wù)法下，收益（所得）=收入-費(fèi)用。收入增加或費(fèi)用減少，所得增加，則納稅（所得稅費(fèi)用或應(yīng)交所得稅增加，下同）；費(fèi)用增加或收入減少，所得減少，則抵稅（所得稅費(fèi)用或應(yīng)交所得稅減少，下同）。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，收益（所得）=期末凈資產(chǎn)-期初凈資產(chǎn)-所有者投入資本（ 向所有者分配利潤）。除所有者投資增減以外，資產(chǎn)增加或負(fù)債減少，即凈資產(chǎn)增加，所得增加，則納稅；資產(chǎn)減少或負(fù)債增加，即凈資產(chǎn)減少，所得減少，則抵稅。
二、兩種所得稅會計差異
　　會計上以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)計算出的會計所得與稅法的收付實(shí)現(xiàn)基礎(chǔ)上的應(yīng)稅所得之間的差異（以下簡稱為“所得稅會計差異”）及其對所得稅影響的會計處理是所得稅會計的核心問題。損益表債務(wù)法從損益的角度定義并核算所得稅會計差異，將由于確認(rèn)收入、費(fèi)用的時間不同而產(chǎn)生的會計所得與應(yīng)稅所得之間的差異稱為時間性差異。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法從凈資產(chǎn)變動的角度定義并核算所得稅會計差異，將資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異，即會計和稅法確認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的時間不同而產(chǎn)生的會計所得與應(yīng)稅所得之間的差異稱為暫時性差異。時間性差異與暫時性差異有其共同點(diǎn)。一是能夠在未來期間轉(zhuǎn)回。二是差異影響的所得稅金額遞延或分配到以后各期。三是稅率變動時，需調(diào)整遞延稅款或遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）的期初余額；轉(zhuǎn)回時間性差異或暫時性差異影響的本期所得稅金額按現(xiàn)行稅率計算。但二者也有較大的差異。第一，核算理念不同，損益表債務(wù)法從損益的概念出發(fā)核算時間性差異；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法從凈資產(chǎn)變動的概念出發(fā)核算暫時性差異。第二，差異的范圍不同。損益必然導(dǎo)致凈資產(chǎn)變動，所以暫時性差異發(fā)生額(期末-期初)包括全部時間性差異，暫時性差異還包括時間性差異以外的其他暫時性差異，如資本公積變動引起的凈資產(chǎn)變動�！秶�際會計準(zhǔn)則第12號——所得稅》列舉了以下幾種其他暫時性差異：“購買式企業(yè)合并的成本，依據(jù)所取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值分配計入這些可辨認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，但計稅時不允許調(diào)整；資產(chǎn)被重估，但計稅時不做相應(yīng)的調(diào)整；企業(yè)合并產(chǎn)生的商譽(yù)或負(fù)商譽(yù)；初始確認(rèn)時資產(chǎn)負(fù)債的計稅基礎(chǔ)不同于其初始賬面價值；對子公司、分支機(jī)構(gòu)和聯(lián)營企業(yè)的投資或在合營企業(yè)中的賬面價值與投資或權(quán)益的計稅基礎(chǔ)不同”。第三，差異的性質(zhì)不同。時間性差異是發(fā)生額；暫時性差異是余額。第四，會計報表列示不同。時間性差異引起的預(yù)交所得稅資產(chǎn)和欠交所得稅負(fù)債均通過“遞延稅款”科目合并核算，在資產(chǎn)負(fù)債表中合并列示，“遞延稅款”借方余額列為“遞延稅款借項”，貸方余額列為“遞延稅款貸項”。暫時性差異引起的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債通過各自的會計科目分別核算，在資產(chǎn)負(fù)債表中分別列示。此外，對于由會計與稅法確認(rèn)收入、費(fèi)用或資產(chǎn)、負(fù)債的口徑不同而形成的永久性差異，因其不會在未來期間轉(zhuǎn)回，損益表債務(wù)法與資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法均采用應(yīng)付稅款法對其進(jìn)行會計處理，即根據(jù)應(yīng)交所得稅確認(rèn)所得稅費(fèi)用。因此，存在永久性差異時，“會計所得=應(yīng)稅所得=會計利潤±永久性差異”。
三、兩種所得稅會計差異的核算
　　損益表債務(wù)法下，時間性差異分為未來增加應(yīng)稅所得的應(yīng)納稅時間性差異和未來減少應(yīng)稅所得的可抵減時間性差異。發(fā)生應(yīng)納稅時間性差異時，會計所得＞應(yīng)稅所得，對于該項時間性差異，會計有收入或無費(fèi)用，所得增加，納稅即借記“所得稅”；稅法無收入或有費(fèi)用，所得減少，抵稅即貸記“遞延稅款”，表示有費(fèi)用責(zé)任無應(yīng)交稅金的欠交所得稅負(fù)債增加。計提所得稅的會計處理：借：所得稅

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