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價(jià)值鏈管理下的會計(jì)控制
[摘 要] 會計(jì)控制是內(nèi)部控制的具體形式，是被廣為關(guān)注和構(gòu)建的一項(xiàng)提高業(yè)務(wù)效率和質(zhì)量、防范工作錯(cuò)誤和弊端的制度系統(tǒng)。本文從價(jià)值鏈管理的基本內(nèi)涵入手，分析了會計(jì)控制在價(jià)值鏈管理下的地位與作用，提出了會計(jì)控制的目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值鏈整體增值和企業(yè)價(jià)值最大化。 [關(guān)鍵詞]價(jià)值鏈管理；會計(jì)控制；最大化；增值價(jià)值鏈管理是當(dāng)前國際企業(yè)管理的重要方向，也是國內(nèi)企業(yè)富有潛力的應(yīng)用領(lǐng)域。價(jià)值鏈管理下離不開控制，更離不開會計(jì)工作。
一、價(jià)值鏈管理的基本內(nèi)涵
作為一種視角和理念的價(jià)值管理是企業(yè)運(yùn)用價(jià)值理論，為實(shí)現(xiàn)價(jià)值最大化目標(biāo)，通過流程重組和在戰(zhàn)略層、管理控制層、作業(yè)層實(shí)施價(jià)值增值措施的一種綜合管理方法。其經(jīng)典理論有邁克爾·波特的價(jià)值鏈(valuechain)管理理論，詹姆斯·邁天的價(jià)值流(valueflow)理論和美國著名的思騰思特管理咨詢公司提出的經(jīng)濟(jì)增加值(EVA)理論等，其中價(jià)值鏈管理理論最具系統(tǒng)性與現(xiàn)實(shí)性。
從企業(yè)內(nèi)部看，每個(gè)企業(yè)都是從產(chǎn)品設(shè)計(jì)開始，經(jīng)歷供應(yīng)、生產(chǎn)、營銷基本業(yè)務(wù)活動以及對產(chǎn)品起輔助作用的各種輔助業(yè)務(wù)活動的綜合體，而這些活動構(gòu)成了一個(gè)相互聯(lián)系的價(jià)值鏈條。通過會計(jì)控制實(shí)現(xiàn)各環(huán)節(jié)成本的節(jié)約，價(jià)值最大化。從與其他企業(yè)的關(guān)系看，價(jià)值鏈?zhǔn)怯刹煌a(chǎn)權(quán)主體的企業(yè)構(gòu)成的一個(gè)開放的動態(tài)價(jià)值聯(lián)盟系統(tǒng)，形成競爭—合作關(guān)系(Co—opetition)，在這種情況下，要真正實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的目標(biāo)，會計(jì)控制是必不可少的。
二、會計(jì)控制在價(jià)值管理中的地位與作用
企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動構(gòu)成了企業(yè)的價(jià)值鏈管理系統(tǒng)，了解企業(yè)價(jià)值鏈運(yùn)行質(zhì)量，找出存在的問題，是會計(jì)控制任務(wù)所在。企業(yè)有許多資源、能力和競爭優(yōu)勢。如果把企業(yè)作為一個(gè)整體宋考察，是無法識別這些競爭優(yōu)勢，這就必須把企業(yè)活動進(jìn)行分解，對每個(gè)鏈條實(shí)施會計(jì)控制，形成的優(yōu)勢互補(bǔ)。
1．企業(yè)競爭優(yōu)勢有三個(gè)主要米源：一是價(jià)值活動本身，它是構(gòu)筑競爭優(yōu)勢的基石。因此，企業(yè)通過會計(jì)控制優(yōu)化各種價(jià)值活動以增強(qiáng)其競爭優(yōu)勢。另一方面，由于企業(yè)價(jià)值活動構(gòu)成價(jià)值鏈條，通過企業(yè)間的對比，可從整體上發(fā)現(xiàn)自身競爭優(yōu)劣狀況，從而有針對性地采取措施加以控制，以增強(qiáng)整體競爭優(yōu)勢。二是企業(yè)內(nèi)部價(jià)值鏈，價(jià)值鏈并不是某些獨(dú)立經(jīng)濟(jì)活動的簡單綜合，而是由相互依存的各種價(jià)值活動構(gòu)成的有機(jī)整體。如通過在合理的產(chǎn)品設(shè)計(jì)、嚴(yán)格的材料規(guī)格、嚴(yán)密的工藝檢查等相互聯(lián)系的價(jià)值活動開展會計(jì)控制，會大大減少生產(chǎn)成本支出而使總成本下降，從而增強(qiáng)企業(yè)的競爭優(yōu)勢。三是企業(yè)間價(jià)值鏈，價(jià)值鏈不僅表現(xiàn)為同一企業(yè)內(nèi)部各種價(jià)值活動的有機(jī)整體，還表現(xiàn)為與其他供應(yīng)商和買方等各方之間的內(nèi)在經(jīng)濟(jì)關(guān)系。通過會計(jì)控制，加強(qiáng)企業(yè)與供應(yīng)商和買方等有關(guān)方面的溝通與協(xié)調(diào)也是價(jià)值鏈管理范疇，這些活動無疑是增強(qiáng)企業(yè)的競爭優(yōu)勢的重要途徑。
2．價(jià)值鏈從與其他企業(yè)的關(guān)系看，是由不同產(chǎn)權(quán)主體的企業(yè)構(gòu)成的一個(gè)開放的動態(tài)系統(tǒng)。這個(gè)系統(tǒng)中的各個(gè)企業(yè)通過競爭合作聯(lián)合起來，共同追求達(dá)成一致的目標(biāo)，同時(shí)仍然保持各自的獨(dú)立性。在這種情況下，要真正實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈的管理，會計(jì)控制是必不可少的。價(jià)值鏈管理的主要對象是業(yè)務(wù)流程，管理的結(jié)果需要由企業(yè)的會計(jì)信息和業(yè)務(wù)信息反映，顯然會計(jì)信息是最綜合和全面的，也是最具可比性的。因此建立和完善會計(jì)控制，保證財(cái)會信息的準(zhǔn)確、真實(shí)、完整變得尤為重要。
我國有關(guān)內(nèi)部控制規(guī)范中所體現(xiàn)的控制目標(biāo)是保證會計(jì)資料的合法完整，保護(hù)資產(chǎn)的安全完整，以及確保法規(guī)制度的貫徹執(zhí)行。會計(jì)控制滲透于企業(yè)經(jīng)營活動的各個(gè)方面，只要企業(yè)存在經(jīng)營管理活動或環(huán)節(jié)，就需要有相應(yīng)的會計(jì)控制。企業(yè)只有設(shè)計(jì)良好的控制制度，才能保證各級經(jīng)營管理層授予下屬各級的職責(zé)得到正確履行。如果經(jīng)營管理環(huán)節(jié)存在失控，即控制失效，就會影響經(jīng)營管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
總之，價(jià)值鏈管理是將企業(yè)內(nèi)部及其與外部有關(guān)方面存在內(nèi)在聯(lián)系的價(jià)值活動放在一個(gè)整體進(jìn)行分析，會計(jì)控制是價(jià)值鏈管理、增強(qiáng)企業(yè)競爭優(yōu)勢的工具與方法。
三、會計(jì)控制與價(jià)值鏈管理
(一)會計(jì)控制是價(jià)值鏈管理的具體形式
會計(jì)控制從管理的角度構(gòu)成會計(jì)管理的方式，從控制的角度，又構(gòu)成內(nèi)部控制的方法�？梢哉f，內(nèi)部控制經(jīng)歷了從制度到結(jié)構(gòu)再到框架等階段的演進(jìn)過程，每一階段都離不開會計(jì)控制的基本內(nèi)容。會計(jì)控制作為一種內(nèi)部控制方式，從特定意義上構(gòu)成了價(jià)值鏈管理的一種具體形式。
目前我國正以科學(xué)發(fā)展觀為指導(dǎo)，實(shí)行經(jīng)濟(jì)增長方式的轉(zhuǎn)變。在會計(jì)控制中要求增加生產(chǎn)要素的產(chǎn)出能力，以較小的投入實(shí)現(xiàn)最大的產(chǎn)出，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。這同價(jià)值鏈管理理論的內(nèi)涵是一致的。強(qiáng)化會計(jì)控制是實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)的重要手段，即通過記錄反映、規(guī)劃控制、計(jì)算分析、監(jiān)督評價(jià)等方式，指導(dǎo)人們的經(jīng)濟(jì)行為著眼于實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。事前，要通過分析、比較、預(yù)測經(jīng)濟(jì)發(fā)展前景，選擇最佳方案，確定經(jīng)營目標(biāo)；事中，要以經(jīng)營目標(biāo)為標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)施適時(shí)控制，隨時(shí)反映經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)情況，發(fā)現(xiàn)差異，分析問題，采取措施，及時(shí)糾正，保證經(jīng)營行為按既定經(jīng)營目標(biāo)進(jìn)行；事后，利用會計(jì)信息資料進(jìn)行經(jīng)營業(yè)績考核，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，指導(dǎo)未來。會計(jì)控制不僅是講求經(jīng)濟(jì)效益、實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化實(shí)踐性活動，而且是實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)的重要手段。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)追求價(jià)值最大化、提高經(jīng)濟(jì)效益的實(shí)踐性活動，是通過價(jià)值鏈管理的形式來進(jìn)行的。經(jīng)濟(jì)效益的數(shù)量表現(xiàn)實(shí)際上就是價(jià)值運(yùn)動的增值額。企業(yè)會計(jì)部門是企業(yè)價(jià)值鏈管理的主要承擔(dān)者和聚焦點(diǎn)，國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理所需的價(jià)值信息是由企業(yè)會計(jì)部門提供的�？梢�，會計(jì)部門是企業(yè)內(nèi)部價(jià)值鏈管理的核心部門，會計(jì)控制是價(jià)值鏈管理的重要手段和措施。
(二)會計(jì)控制的對象價(jià)值鏈管理活動
價(jià)值鏈管理活動與會計(jì)控制的對象之間有著密切關(guān)系，價(jià)值鏈管理活動構(gòu)成會計(jì)控制的特定對象。會計(jì)控制是內(nèi)部控制的一種，其著眼點(diǎn)是約束與激勵(lì)，而約束與激勵(lì)的客體是接受約束和激勵(lì)的對象，這一對象既包括行為者，也包括行為者所實(shí)施的業(yè)務(wù)活動。
1．從業(yè)務(wù)活動角度看，會計(jì)控制的對象實(shí)質(zhì)上就是價(jià)值活動及增值過程。
會計(jì)控制是內(nèi)部控制的重要方式之一，會計(jì)控制屬于會計(jì)管理的重要內(nèi)容。早20世紀(jì)80年代初期，閻達(dá)五教授就指出“把會計(jì)管理的內(nèi)容抽象為價(jià)值運(yùn)動是可行的”。隨后，又與楊紀(jì)琬教授一起提出了“會計(jì)工作是一種重要的價(jià)值管理工作”，并進(jìn)一步提出了“講求經(jīng)濟(jì)效益離不開價(jià)值管理，加強(qiáng)價(jià)值管理必須做好會計(jì)工作”的觀點(diǎn)。隨著社會經(jīng)濟(jì)、科學(xué)技術(shù)與和會計(jì)的不斷發(fā)展與變化，閻達(dá)五教授又提出“價(jià)值鏈會計(jì)”的構(gòu)想，并指出“價(jià)值鏈會計(jì)是指對企業(yè)價(jià)值信息及其體現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)關(guān)系變化所進(jìn)行的管理，具體可表述為通過收集、加工、存貯、捉供以及利用價(jià)值信息，對企業(yè)的價(jià)值鏈或價(jià)值流進(jìn)行規(guī)劃、控制和評價(jià)，以保證其合規(guī)、高效、有序運(yùn)轉(zhuǎn)，從而為企業(yè)實(shí)現(xiàn)最大化價(jià)值增值的一種管理活動�！庇纱丝梢�，價(jià)值鏈下會計(jì)控制的目標(biāo)是利用會計(jì)的特有功能與方法實(shí)現(xiàn)企業(yè)最大化價(jià)值增值的服務(wù)，會計(jì)控制的對象是價(jià)值信息的流動及其所體現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。
2．圍繞強(qiáng)化價(jià)值鏈管理這一主線，構(gòu)建價(jià)值鏈下會計(jì)控制的結(jié)構(gòu)體系。
從空間上講，沿著企業(yè)價(jià)值鏈分別向客戶和供應(yīng)商兩端延伸并擴(kuò)大會計(jì)管理視野，將勞動、資本、技術(shù)和管理等多種生產(chǎn)要素都納入會計(jì)核算和控制的范圍；
從時(shí)間上講，則以應(yīng)用信息技術(shù)開展實(shí)時(shí)控制為核心，以控制過程的時(shí)間序列為依據(jù)，分別以事前控制的統(tǒng)籌規(guī)劃、事后控制的實(shí)時(shí)控制和事后控制的分析考評為內(nèi)容廣泛開展全方位、全過程的會計(jì)控制。
價(jià)值鏈管理下會計(jì)把分析的視野從單一的核心企業(yè)擴(kuò)展到企業(yè)價(jià)值鏈聯(lián)盟，把會計(jì)控制的范圍擴(kuò)大到參與企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的全部生產(chǎn)要素上。這樣，會計(jì)控制作為內(nèi)部控制的重要方式之一就將價(jià)值鏈管理活動納入內(nèi)部控制的對象或范圍之內(nèi)。
(三)會計(jì)控制可以實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值鏈整體增值
企業(yè)價(jià)值鏈管理目標(biāo)是為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)在整體上的價(jià)值增值，而會計(jì)控制為價(jià)值鏈整體增值提供了保障。
1．根據(jù)價(jià)值鏈管理理論，企業(yè)經(jīng)營管理過程中除存在物流、信息流和資金流外，還有更為受關(guān)注的增值流，即價(jià)值鏈的組成部分必須是增值活動。從根本上講，客戶購買的是商品或服務(wù)所帶來的價(jià)值，各種物品從采購、制造到銷售，是一個(gè)不斷增加其市場價(jià)值或附加價(jià)值以實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)的過程。所以，會計(jì)控制要從增加企業(yè)競爭力，消除一切無效勞動，使價(jià)值鏈上每一業(yè)務(wù)內(nèi)容或環(huán)節(jié)都做到價(jià)值增值，這正是價(jià)值鏈管理的根本要求所在。會計(jì)控制作為企業(yè)管理的具體表現(xiàn)形式，它是由控制主體根據(jù)總體目標(biāo)而建立的，其目的已不在局限于傳統(tǒng)的查弊和糾錯(cuò)，而是涉及企業(yè)經(jīng)營管理的各個(gè)方面，通過建立健全控制體系，組建一個(gè)動態(tài)的控制網(wǎng)絡(luò)，在整個(gè)價(jià)值鏈的每一環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)最合理的增值，從而使企業(yè)價(jià)值最大化。
2．會計(jì)控制體系是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，涉及企業(yè)經(jīng)營管理的各個(gè)業(yè)務(wù)部門或環(huán)節(jié)，會計(jì)控制的建立健全有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增值。首先，價(jià)值鏈管理過程可以加強(qiáng)分銷渠道的協(xié)同和管理，加強(qiáng)價(jià)格控制，減少應(yīng)收款額，提高資金周轉(zhuǎn)率；其次，價(jià)值增值還可以體現(xiàn)為控制分銷渠道與營運(yùn)成本，降低企業(yè)分銷成本等，從而增強(qiáng)內(nèi)部控制約束與激勵(lì)的功能；第三，價(jià)值鏈管理可以通過全面采集、分析物流和商流環(huán)節(jié)所有信息，實(shí)現(xiàn)科學(xué)決策，降低工作量、提升工作效率、提高信息有效性，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值鏈整體增值的最終目標(biāo)。
3．會計(jì)控制約束與激勵(lì)功能作用的有效發(fā)揮有利于價(jià)值鏈各方或各環(huán)節(jié)的協(xié)作或協(xié)調(diào)。價(jià)值鏈?zhǔn)怯啥鄠�(gè)企業(yè)所組成的企業(yè)聯(lián)盟，鏈上任何一個(gè)企業(yè)的決策過程與結(jié)果都會影響其他企業(yè)的決策，每個(gè)企業(yè)的采購計(jì)劃、生產(chǎn)計(jì)劃和庫存計(jì)劃控制等不但要考慮本身業(yè)務(wù)流程和所擁有的資源，更要從價(jià)值鏈整體出發(fā)，進(jìn)行全面優(yōu)化和控制。因此，要實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈整體增值，則需要價(jià)值鏈上各方能夠消除企業(yè)界限，實(shí)現(xiàn)協(xié)同工作。價(jià)值鏈管理下的會計(jì)控制可以使核心企業(yè)與其他各方的關(guān)系真正從交易型轉(zhuǎn)向伙伴型，使企業(yè)的經(jīng)營管理目標(biāo)從單贏走向雙贏，并最終實(shí)現(xiàn)多贏。
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