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編制現(xiàn)金流量表應(yīng)注意的幾個(gè)實(shí)務(wù)問題
為規(guī)范企業(yè)現(xiàn)金流量表的編制和列報(bào)，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)政部于1997年制定與發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——現(xiàn)金流量表》，從1998年1月1日起在全國范圍施行。根據(jù)執(zhí)行情況及經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，財(cái)政部于2001年1月18日對(duì)現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，從2001年1月1日起在全國范圍施行。為建立起一套適應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，順應(yīng)國際趨勢的中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，財(cái)政部又于2006年2月15日正式發(fā)布了39項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其中包括現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則，并從2007年1月1日起先在上市公司施行�，F(xiàn)金流量表的編制與資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的編制有所不同：一是資產(chǎn)負(fù)債表和損益表是根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制編制出來的，而現(xiàn)金流量表是根據(jù)收付實(shí)現(xiàn)制編制出來的，即只記錄當(dāng)期收支情況，而不理會(huì)這些現(xiàn)金流動(dòng)是否歸屬于當(dāng)期損益；二是企業(yè)在編制資產(chǎn)負(fù)債表、損益表等報(bào)表時(shí)，其絕大部分項(xiàng)目都與企業(yè)總賬、明細(xì)賬項(xiàng)目有直接的對(duì)應(yīng)關(guān)系，企業(yè)會(huì)計(jì)人員可直接根據(jù)總賬、明細(xì)賬來填制，填制較為方便。但現(xiàn)金流量表項(xiàng)目卻不能僅依據(jù)企業(yè)總賬、明細(xì)賬填制，其項(xiàng)目的填列需通過詳細(xì)分析、調(diào)整才能得出，很多項(xiàng)目填列還要查具體發(fā)生的某一筆業(yè)務(wù)的憑證，但很多企業(yè)一年發(fā)生的業(yè)務(wù)有成千上萬筆，其編制該表的工作量是非常巨大的。雖然現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則實(shí)施已8年多，但在實(shí)踐中由于編制習(xí)慣及基礎(chǔ)工作不扎實(shí)等問題，許多會(huì)計(jì)人員反映現(xiàn)金流量表不好編制。筆者在編制和審計(jì)現(xiàn)金流量表時(shí)感到以下幾個(gè)問題值得會(huì)計(jì)人員和審計(jì)人員關(guān)注： 一、幾個(gè)項(xiàng)目的現(xiàn)金流量分類 項(xiàng)目的現(xiàn)金流量分類是指某一現(xiàn)金收支對(duì)應(yīng)歸屬于經(jīng)營活動(dòng)、投資活動(dòng)還是籌資活動(dòng)及其再細(xì)分。經(jīng)營活動(dòng)、投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)應(yīng)當(dāng)按照其概念進(jìn)行劃分，但有些交易或事項(xiàng)則不易劃分。另外某些現(xiàn)金收支可能具有多類現(xiàn)金流量的特征，所屬類別需要根據(jù)特定情況加以確定。例如，實(shí)際繳納的所得稅，由于很難區(qū)分繳納的是經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的所得稅，還是投資或籌資活動(dòng)產(chǎn)生的所得稅，通常將其作為經(jīng)營活動(dòng)的現(xiàn)金流量。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)合理劃分經(jīng)營活動(dòng)、投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)，對(duì)于某些現(xiàn)金收支項(xiàng)目或特殊項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)根據(jù)特定情況和性質(zhì)進(jìn)行劃分，并一貫性地遵循這一劃分標(biāo)準(zhǔn)。以下幾個(gè)具體項(xiàng)目在實(shí)踐中可能遇到，有的準(zhǔn)則未明確其分類，會(huì)計(jì)人員可根據(jù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的實(shí)質(zhì)和重要性等原則進(jìn)行分類，并遵循一致性原則�！ �(一)銀行存款的利息收入 從銀行存款本身的來源看，既有經(jīng)營活動(dòng)帶來的，也有籌資和投資活動(dòng)帶采的，因此，銀行存款的利息收入與三種活動(dòng)都有關(guān)聯(lián)；從銀行存款利息收入的會(huì)計(jì)處理看，它不符合籌資或投資活動(dòng)現(xiàn)金流量的定義。筆者認(rèn)為，對(duì)該項(xiàng)目的歸屬應(yīng)考慮重要性原則，如果銀行存款利息收入金額不大，則將其全部作為經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；如果其金額較大且銀行存款主要來源于某單一活動(dòng)，則應(yīng)將其歸類為該類活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；如果金額較大且各類活動(dòng)產(chǎn)生的銀行存款額相差不多，可將其按適當(dāng)比例分別歸為經(jīng)營活動(dòng)、籌資活動(dòng)和投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。 (二)企業(yè)往來資金中經(jīng)營性與籌資性的界限 在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，向其他非金融企業(yè)的拆借資金一般都未列入長(短)期投資或長(短)期借款中，而是隱藏在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他應(yīng)收款”或“其他應(yīng)付款”中。在編制現(xiàn)金流量表時(shí)，可遵循以下原則： ①集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公司與子公司的資金往來均應(yīng)當(dāng)作經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，因?yàn)檫@樣有利于母公司編制合并現(xiàn)金流量表�！ 、谄髽I(yè)向其他企業(yè)借入的資金，如果金額較大，引起企業(yè)的債務(wù)規(guī)模及構(gòu)成發(fā)生較大變化的，企業(yè)可以將借入資金與償還資金當(dāng)作籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；如果借入的資金金額較小，或者企業(yè)與關(guān)聯(lián)單位、關(guān)系客戶的資金往來比較頻繁，會(huì)導(dǎo)致企業(yè)有時(shí)是債務(wù)人，有時(shí)是債權(quán)人，企業(yè)應(yīng)將借入資金與償還資金當(dāng)作經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量�！ 、廴绻鸪鲑Y金要收取利息，并且收取的利息比較大，可以將拆出資金、收回資金和利息當(dāng)作投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。除此之外應(yīng)作為經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量�！ �(三)代扣職工的個(gè)人所得稅 現(xiàn)金流量表中“支付的各項(xiàng)稅費(fèi)”項(xiàng)目填列的稅費(fèi)必須由企業(yè)來承擔(dān)，而代扣職工的個(gè)人所得稅不是由企業(yè)承擔(dān)。企業(yè)代扣代繳行為與企業(yè)不代扣代繳的結(jié)果應(yīng)該是一致的，所以交納的“個(gè)人所得稅”不能列入“支付的各項(xiàng)稅費(fèi)”項(xiàng)目，而應(yīng)列入“支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目。 二、如何正確理解現(xiàn)金流量表中的幾個(gè)項(xiàng)目 (一)現(xiàn)金流量附表中“存貨的減少(減：增加)”正確理解應(yīng)該為“經(jīng)營性存貨的減少(減：增加)”。所以，企業(yè)在填列該項(xiàng)目的，應(yīng)將非經(jīng)營性的存貨扣除，主要是扣除存貨中對(duì)外投資、用于在建工程、對(duì)外投資、接受投資、非貨幣交易等的部分�！ �(二)現(xiàn)金流量附表中“財(cái)務(wù)費(fèi)用”正確理解應(yīng)該為投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)相關(guān)的財(cái)務(wù)費(fèi)用。經(jīng)營活動(dòng)的財(cái)務(wù)費(fèi)用若尚未支付，已在預(yù)提和待攤費(fèi)用中作了調(diào)整，若已支付，本身就應(yīng)在計(jì)算凈利潤時(shí)予以扣除，因此財(cái)務(wù)費(fèi)用項(xiàng)目中調(diào)整的只是投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)相關(guān)的內(nèi)容�！ �(三)現(xiàn)金流量附表中“累計(jì)折舊”正確理解應(yīng)該為填列的是當(dāng)年計(jì)提的折舊，不是根據(jù)累計(jì)折舊科目年初數(shù)額和年末數(shù)額的差額計(jì)算。累計(jì)折舊科目增加的數(shù)額不一定是本期計(jì)提的累計(jì)折舊(如果當(dāng)期有出售、投資、非貨幣交易的固定資產(chǎn)等就會(huì)使累計(jì)折舊的數(shù)額變化)，因此在這個(gè)項(xiàng)目中填列的數(shù)額應(yīng)根據(jù)本期累計(jì)折舊貸方發(fā)生額分析填列。雖然計(jì)入制造費(fèi)用的累計(jì)折舊本期不一定全部影響凈利潤(產(chǎn)品未銷售的就不影響凈利潤)，但計(jì)入制造費(fèi)用的累計(jì)折舊也要加上。因?yàn)閷?duì)于不影響凈利潤的累計(jì)折舊雖然在本項(xiàng)目中加回了，但是在“存貨的增加”一項(xiàng)中將其又扣除了，這樣并不會(huì)多計(jì)或者少計(jì)現(xiàn)金流量。 三、如何快速編制和測算現(xiàn)金流量表項(xiàng)目 我國要求企業(yè)用直接法編制現(xiàn)金流量表，但在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)電算化和賬務(wù)處理?xiàng)l件下，直接編制現(xiàn)金流量表工作量很大。但會(huì)計(jì)人員和審計(jì)人員在一定條件下還是能利用公式快速編制和測算現(xiàn)金流量表項(xiàng)目的。公式法編制現(xiàn)金流量表的基本思路是：利用資產(chǎn)負(fù)債表、損益表資料，輔以少量的輔助記錄和明細(xì)表，通過項(xiàng)目間關(guān)系的分析，得出填列各項(xiàng)目的計(jì)算公式，勿需編制調(diào)整分錄。公式法編制現(xiàn)金流量表，能使編表者擺脫對(duì)企業(yè)全年經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行逐筆的過程性分析，提高編表的效率。但使用公式法也有一些條件的要求，主要有：(一)編表者必須對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)比較熟悉，對(duì)該單位會(huì)計(jì)科目的使用口徑、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)引起的資金運(yùn)動(dòng)特征十分了解，能準(zhǔn)確確定各項(xiàng)目適用的計(jì)算公式�！ �(二)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表中的一些項(xiàng)目如“應(yīng)付工資”、“應(yīng)交稅金”、“預(yù)提費(fèi)用”、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”、“存貨”、“累計(jì)折舊”等所包含的非經(jīng)營性內(nèi)容的金額作注釋說明，以便在填列現(xiàn)金流量表的補(bǔ)充資料時(shí)直接加以剔除�？傊�，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表中含有“混合”內(nèi)容的項(xiàng)目要予以特別關(guān)注�！ �(三)考慮到損益表中，對(duì)“其他業(yè)務(wù)收入”和“其他業(yè)務(wù)支出”是以其最后的結(jié)果“其他業(yè)務(wù)利潤”來反映的。所以，編制損益表時(shí)，可對(duì)“其他業(yè)務(wù)利潤”按“其他業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)支出”的明細(xì)項(xiàng)目加以說明�！ �(四)準(zhǔn)備好少數(shù)明細(xì)表。如固定資產(chǎn)折舊明細(xì)表、工資及福利費(fèi)用分配明細(xì)表。這些明細(xì)表并不給企業(yè)增加額外的工作量，即便不編現(xiàn)金流量表，也是要編制明細(xì)表的，因?yàn)樗鼈兛蔀榭焖倬幹片F(xiàn)金流量表提供數(shù)據(jù)。 (五)做好必要的輔助記錄。如年末補(bǔ)提的壞賬準(zhǔn)備金，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，以及投資、籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的大部分項(xiàng)目等，這些輔助記錄可減輕企業(yè)編制現(xiàn)金流量表的工作量�！ ‖F(xiàn)就工業(yè)企業(yè)現(xiàn)金流量表較復(fù)雜的兩個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行公式表述： ①經(jīng)營活動(dòng)中銷售商品、提供勞務(wù)所收到的現(xiàn)金=主營業(yè)務(wù)收入×增值稅適用稅率-銷售折扣與折讓 其他業(yè)務(wù)收入×增值稅適用稅率 (應(yīng)收賬款期初余額-應(yīng)收賬款期末余額)-預(yù)收賬款期初余額-預(yù)收賬款期末余額) (應(yīng)收票據(jù)期初余額-應(yīng)收票據(jù)期末余額) 當(dāng)前收回前期核銷的壞賬-以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)而減少的應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)-應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)利息�！ 、诮�(jīng)營活動(dòng)中購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金(直接法)=本期購入存貨×適用的增值稅率 委托加工材料加工費(fèi)×適用的增值稅率 (應(yīng)付賬款期初余額-應(yīng)付賬款期末余額) (應(yīng)付票據(jù)期初余額-應(yīng)付票據(jù)期末余額)-(預(yù)付賬款期初余額-預(yù)付賬款期末余額)-以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)而減少的應(yīng)付賬款和應(yīng)付票據(jù)-對(duì)外投資、非貨幣性交易、債務(wù)重組等減少的存貨及稅金�！ 、劢�(jīng)營活動(dòng)中購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金(間接法)=[主營業(yè)務(wù)成本-人工費(fèi)用-折舊(制造費(fèi)用-制造費(fèi)用消耗的物料)]×適用的增值稅率 (存貨期末余額-存貨期初余額)×適用的增值稅率 管理費(fèi)用或銷售費(fèi)用的消耗的物料×適用的增值稅率 應(yīng)付賬款期初余額-應(yīng)付賬款期末余額) (應(yīng)付票據(jù)期初余額-應(yīng)付票據(jù)期末余額)-(預(yù)付賬款期初余額-預(yù)付賬款期末余額)-以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)而減少的應(yīng)付賬款和應(yīng)付票據(jù)-對(duì)外投資、接受投資、非貨幣交易等對(duì)存貨的影響。【編制現(xiàn)金流量表應(yīng)注意的幾個(gè)實(shí)務(wù)問題】相關(guān)文章：
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