金融會計(jì)國際化對我國商業(yè)銀行的影響的論文
根據(jù)入世承諾，到2006年年底中國將全面開放銀行業(yè)。而隨著時(shí)間的臨近，中國的商業(yè)銀行也加快了改革的步伐。在國有商業(yè)銀行中，中國建設(shè)銀行已于2005年10月27日在香港證交所掛牌上市，中國銀行也正積極籌備在香港上市，中國工商銀行上市也將在今年年底前完成，中國農(nóng)業(yè)銀行正為股份制改造和上市進(jìn)行“熱身”準(zhǔn)備。在股份制商業(yè)銀行中，交通銀行已于2005年6月份率先在香港成功上市，深圳發(fā)展銀行、上海浦東發(fā)展銀行、招商銀行、華夏銀行、民生銀行這五家上市公司也正在積極尋求海外上市，中信銀行、廣東發(fā)展銀行、光大銀行、興業(yè)銀行、恒豐銀行、浙商銀行正在積極籌備在國內(nèi)或在海外上市，與國際接軌已成為中國銀行業(yè)發(fā)展的必然趨勢。而隨著銀行業(yè)國際化的不斷發(fā)展，我國金融會計(jì)的國際化也在積極推進(jìn)，這將會對我國商業(yè)銀行會計(jì)信息質(zhì)量和經(jīng)營管理產(chǎn)生重要影響。
一、金融會計(jì)的國際化趨勢
目前，中國銀行業(yè)的會計(jì)業(yè)務(wù)遵循著三種不同的會計(jì)規(guī)范：《金融企業(yè)會計(jì)制度》（1993年版）、《金融企業(yè)會計(jì)制度》（2001年版）以及國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。隨著商業(yè)銀行改革的不斷推進(jìn)，商業(yè)銀行會計(jì)規(guī)范逐漸從1993年《金融企業(yè)會計(jì)制度》和2001年《金融企業(yè)會計(jì)制度》轉(zhuǎn)向國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。
1993年至2000年之間，我國商業(yè)銀行的會計(jì)業(yè)務(wù)主要遵循1993年的《金融企業(yè)會計(jì)制度》；2001年至2003年，除上市股份制商業(yè)銀行采用2001年《金融企業(yè)會計(jì)制度》外，其余銀行仍然采用1993年《金融企業(yè)會計(jì)制度》；2004年，財(cái)務(wù)重組之后的中行和建行采用了2001年《金融企業(yè)會計(jì)制度》，工行和農(nóng)行仍然采用1993年《金融企業(yè)會計(jì)制度》，股份制銀行中，除了中信銀行、光大銀行和廣發(fā)行之外，其他銀行都采用了2001年《金融企業(yè)會計(jì)制度》；從2005年起，我國商業(yè)銀行的年報(bào)編制全面采用2001年《金融企業(yè)會計(jì)制度》，同時(shí)，已經(jīng)上市的五家銀行還需要根據(jù)證監(jiān)會的要求按照國際會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整，但轉(zhuǎn)換尚未涉及國際會計(jì)準(zhǔn)則第39號和第32號的內(nèi)容；在海外上市或擬上市的商業(yè)銀行已經(jīng)開始全面采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制年報(bào)。
2005年8月財(cái)政部發(fā)布了《金融工具確認(rèn)和計(jì)量暫行規(guī)定（試行）》（以下簡稱《暫行規(guī)定》），該規(guī)定于2006年1月1日在上市和擬上市的商業(yè)銀行范圍內(nèi)試行，標(biāo)志著我國銀行業(yè)在金融工具的會計(jì)處理方面率先與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則接軌。2005年9月，財(cái)政部又發(fā)布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第××號—金融工具確認(rèn)和計(jì)量》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第××號—金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第××號—套期保值》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第××號—金融工具列報(bào)和披露》四項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則征求意見稿。與國際慣例相比，四項(xiàng)金融會計(jì)準(zhǔn)則征求意見稿的實(shí)質(zhì)內(nèi)容與國際會計(jì)準(zhǔn)則第39號和第32號的規(guī)定大多是相同的，同時(shí)充分考慮了中國的國情�！稌盒幸�(guī)定》和金融會計(jì)四項(xiàng)準(zhǔn)則征求意見稿的發(fā)布，突破了傳統(tǒng)會計(jì)理論對衍生金融工具的束縛，彌補(bǔ)了我國在金融工具會計(jì)領(lǐng)域的空白，是我國會計(jì)準(zhǔn)則與國際會計(jì)準(zhǔn)則接軌邁出的重要一步，必將加速我國金融會計(jì)的國際化，對我國的銀行業(yè)，特別是上市和擬上市銀行的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營管理產(chǎn)生重要影響。
二、金融會計(jì)國際化對商業(yè)銀行資產(chǎn)負(fù)債表的影響
首先，金融會計(jì)國際化將改變傳統(tǒng)的金融資產(chǎn)和負(fù)債分類方式，將金融資產(chǎn)劃分為交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、借款和應(yīng)收款項(xiàng)以及可供出售金融資產(chǎn)；將負(fù)債劃分為交易性金融負(fù)債和其他金融負(fù)債，資產(chǎn)與負(fù)債分類一經(jīng)確定，不得隨意變更。這種分類方法能夠充分反映商業(yè)銀行持有金融工具的目的和意圖，有助于報(bào)表使用者對商業(yè)銀行風(fēng)險(xiǎn)管理做出有效判斷。
其次，資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目將更加豐富。根據(jù)《暫行規(guī)定》的要求，當(dāng)且僅當(dāng)成為金融工具合同的.一方時(shí)，企業(yè)才可以在資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債�！督鹑谫Y產(chǎn)轉(zhuǎn)移》對金融工具終止確認(rèn)的條件是：金融資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和回報(bào)是否已經(jīng)實(shí)質(zhì)上發(fā)生轉(zhuǎn)移，而且沒有保留對金融資產(chǎn)的控制權(quán)。根據(jù)這些規(guī)定，商業(yè)銀行應(yīng)將衍生工具隱含的各種權(quán)利和合同義務(wù)確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債，已經(jīng)證券化的信貸資產(chǎn)以及其他不滿足終止確認(rèn)條件的金融資產(chǎn)和負(fù)債也要進(jìn)入表內(nèi)核算，資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)容將更加豐富，提供的信息將會更加全面。
再者，金融工具以公允價(jià)值計(jì)量的部分，其價(jià)值隨著公允價(jià)值的變化而變化。一方面金融資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值不斷變動，另一方面公允價(jià)值的變動計(jì)入當(dāng)期損益或權(quán)益，進(jìn)而影響了權(quán)益的變動，因此在沒有其他資產(chǎn)和負(fù)債變動的情況下，金融工具價(jià)值的波動必然會帶來資產(chǎn)負(fù)債率的波動。同時(shí)《暫行規(guī)定》對上市和擬上市商業(yè)銀行的金融資產(chǎn)減值提出了更高的要求，除交易性金融資產(chǎn)外，其余金融資產(chǎn)的減值均采用“未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法”，相對于“五級分類法”，會加劇資產(chǎn)的波動。
《套期保值》對從事套期活動的會計(jì)處理做了明確規(guī)定，對其運(yùn)用的先決條件——套期關(guān)系作出了嚴(yán)格要求。由于目前我國衍生金融工具品種較少，商業(yè)銀行進(jìn)行套期避險(xiǎn)的水平還有待提高，很難達(dá)到運(yùn)用套期會計(jì)的條件，因此近期內(nèi)套期會計(jì)對商業(yè)銀行資產(chǎn)負(fù)債表的影響不會很大。
三、金融會計(jì)國際化對商業(yè)銀行損益表的影響
�。ㄒ唬⿲ι虡I(yè)銀行經(jīng)營損益的影響。
根據(jù)現(xiàn)行會計(jì)框架，金融工具經(jīng)濟(jì)價(jià)值的變動僅在其實(shí)際實(shí)現(xiàn)時(shí)確認(rèn)為收益，導(dǎo)致銀行可能僅僅為了增加會計(jì)利潤而進(jìn)行某項(xiàng)交易。而《暫行規(guī)定》要求幾乎所有的金融工具都應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)，并按照金融工具持有目的不同使用不同的計(jì)量屬性，對交易性金融資產(chǎn)或金融負(fù)債公允價(jià)值變動所產(chǎn)生的利得或損失，計(jì)入當(dāng)期損益，對于可供出售的金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動形成的利得或損失，直接計(jì)入資本公積，從而遏制了銀行利用金融工具價(jià)值變動操縱利潤的行為。對計(jì)提的減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回的要求，也降低了利用減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回操縱利潤的可能性。《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》對金融工具的終止確認(rèn)加以限制，意味著商業(yè)銀行可能提前確認(rèn)的利得將會更少，調(diào)控收益的空間進(jìn)一步縮小。
�。ǘ⿲ι虡I(yè)銀行損益表的影響。
金融會計(jì)的國際化也對傳統(tǒng)的損益表披露方式產(chǎn)生了重要影響。傳統(tǒng)的損益表根據(jù)實(shí)現(xiàn)原則確認(rèn)收益、成本、利得、損失，而公允價(jià)值計(jì)量屬性的使用，特別是衍生金融工具的表內(nèi)確認(rèn)必然會導(dǎo)致大量的未實(shí)現(xiàn)利得或損失的存在，因此以歷史成本原則、實(shí)現(xiàn)原則、配比原則和穩(wěn)健原則為特征的傳統(tǒng)收益確定模式面臨著巨大挑戰(zhàn)。面對不斷出現(xiàn)的問題，西方國家的會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)如英國的會計(jì)準(zhǔn)則委員會（asb），美國的財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會（fasb）和國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（iasb）都在致力于財(cái)務(wù)業(yè)績報(bào)表的改進(jìn)，一張被稱作“第四財(cái)務(wù)報(bào)表”的“全面收益表”正在形成。我國金融會計(jì)的發(fā)展，特別是衍生金融工具的表內(nèi)確認(rèn)和公允價(jià)值計(jì)量必將會促使我國損益表不斷改進(jìn)。
四、金融會計(jì)國際化對商業(yè)銀行會計(jì)信息質(zhì)量的影響
�。ㄒ唬┕蕛r(jià)值的運(yùn)用對商業(yè)銀行會計(jì)信息質(zhì)量的影響。
用公允價(jià)值計(jì)量衍生金融工具有利于其在表內(nèi)反映，提高會計(jì)信息的相關(guān)性，也更符合目前銀行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理慣例和現(xiàn)代化管理風(fēng)險(xiǎn)技術(shù)，有助于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者了解商業(yè)銀行真實(shí)財(cái)務(wù)狀況，更易于評價(jià)銀行通過使用衍生工具進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性。公允價(jià)值的運(yùn)用也會對商業(yè)銀行會計(jì)信息產(chǎn)生負(fù)面影響。公允價(jià)值計(jì)量的不確定性、變動性和集合性，難以滿足會計(jì)信息可靠性的質(zhì)量要求。公允價(jià)值的任何變化都將反映在損益表中，使財(cái)務(wù)報(bào)告波動性上升，可能導(dǎo)致市場對銀行經(jīng)濟(jì)價(jià)值的錯誤判斷。公允價(jià)值計(jì)量的可靠性受到市場發(fā)展程度的制約，非市場化資產(chǎn)的價(jià)值確定嚴(yán)重依賴于銀行所采用估價(jià)模型的科學(xué)性。更重要的是，假定各金融機(jī)構(gòu)根據(jù)不同的假設(shè)采用不同的估價(jià)模型，其公允價(jià)值變動對損益賬戶的影響在不同銀行之間可能相差懸殊，從而降低會計(jì)信息的可比性。對于外部獨(dú)立審計(jì)來說，證實(shí)通過模型獲得的公允價(jià)值是否可靠也面臨著很大的挑戰(zhàn)。
�。ǘp值準(zhǔn)備方法的改變對商業(yè)銀行會計(jì)信息質(zhì)量的影響。
我國2001年《金融企業(yè)會計(jì)制度》中要求，信貸資產(chǎn)專項(xiàng)準(zhǔn)備按照五級分類結(jié)果及時(shí)、足額計(jì)提，這更加符合銀行監(jiān)管的目標(biāo)，即防范和化解銀行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，保護(hù)存款人和其他客戶的合法權(quán)益，促進(jìn)銀行業(yè)健康發(fā)展。而《暫行規(guī)定》對上市和擬上市商業(yè)銀行的金融資產(chǎn)減值提出了更高的要求，除交易性金融資產(chǎn)外，其余以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，可收回金額按照未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法確定。這不僅充分考慮到了債務(wù)人的財(cái)務(wù)狀況、抵押品經(jīng)營狀況，而且還綜合考慮了債務(wù)人所處行業(yè)發(fā)展前景、技術(shù)、市場、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境和時(shí)間等外界因素的影響。因此，相對于五級分類法，未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法更加客觀、公允，更符合會計(jì)信息對外披露的要求。
五、金融會計(jì)的國際化對商業(yè)銀行經(jīng)營管理的影響
（一）促進(jìn)商業(yè)銀行不斷提高風(fēng)險(xiǎn)管理能力。
金融會計(jì)的國際化過程，不僅僅是一個(gè)會計(jì)處理規(guī)范轉(zhuǎn)換的過程，更是一個(gè)銀行內(nèi)部管理水平不斷提高的過程。商業(yè)銀行風(fēng)險(xiǎn)管理過程涉及以下四個(gè)方面：風(fēng)險(xiǎn)識別機(jī)制、風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制、風(fēng)險(xiǎn)決策機(jī)制、風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避機(jī)制，是進(jìn)行有效風(fēng)險(xiǎn)管理不可缺少的因素，與金融工具的計(jì)量、減值準(zhǔn)備的計(jì)提、衍生金融工具套期保值會計(jì)、金融工具風(fēng)險(xiǎn)的披露等緊密相連。商業(yè)銀行只有在風(fēng)險(xiǎn)管理體系完備、風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)成熟的情況下，金融工具會計(jì)才能得到有效地運(yùn)用。
�。ǘ⿲ι虡I(yè)銀行監(jiān)管資本提出了更高的要求。
金融會計(jì)的國際化影響了現(xiàn)行資本充足率的計(jì)算。根據(jù)現(xiàn)行《商業(yè)銀行資本充足率管理辦法》，資本充足率根據(jù)資本和風(fēng)險(xiǎn)加權(quán)資產(chǎn)計(jì)算。一方面，金融工具公允價(jià)值的頻繁變化，增加了銀行資本的波動性。另一方面，加權(quán)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的計(jì)算主要包括表內(nèi)業(yè)務(wù)的信用風(fēng)險(xiǎn)和表外業(yè)務(wù)的市場風(fēng)險(xiǎn)。而按照《暫行規(guī)定》的要求，表外業(yè)務(wù)中衍生金融工具部分將納入表內(nèi)反映，這必將影響到加權(quán)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的計(jì)算。在資產(chǎn)證券化方面，《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》規(guī)定，資產(chǎn)能否從表內(nèi)轉(zhuǎn)移到表外主要依據(jù)金融資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和回報(bào)是否已經(jīng)實(shí)質(zhì)上發(fā)生轉(zhuǎn)移，而且沒有保留對金融資產(chǎn)的控制權(quán)。
因此，如果已經(jīng)證券化的信貸資產(chǎn)仍應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)反映，商業(yè)銀行就不可能通過資產(chǎn)證券化在資本監(jiān)管方面得到優(yōu)惠，從而提高了對商業(yè)銀行監(jiān)管資本的要求。因此，金融會計(jì)的國際化不僅影響到了商業(yè)銀行會計(jì)信息質(zhì)量，而且提高了對商業(yè)銀行監(jiān)管資本的要求，在一定程度上可能會降低商業(yè)銀行的資本充足率。商業(yè)銀行只有通過提高信貸資產(chǎn)質(zhì)量和風(fēng)險(xiǎn)管理能力，提升盈利水平，大力發(fā)展中間業(yè)務(wù)等方式不斷提高監(jiān)管資本的水平，才能達(dá)到監(jiān)管當(dāng)局對資本的要求，以抵御銀行風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。
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