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基于價值工程評價方法的企業(yè)目標成本預測分析及運用
摘 要：目標成本法是成本管理的，目標成本預測是其首要環(huán)節(jié)。目標成本預測方法選用得當與否十分關鍵和重要。結合目標成本法的工程技術學特性，論文探索了一種基于價值工程評價方法的企業(yè)目標成本分值優(yōu)先預測法，并給出了一個運用范例。該法對于現(xiàn)代企業(yè)，特別是裝配式復雜性生產(chǎn)企業(yè)的目標成本預測效果顯著。關鍵詞：價值工程 企業(yè)目標成本 目標成本預測 分值優(yōu)先法
隨著我國市場的不斷，企業(yè)成本也不斷地顯露出來。一些企業(yè)認識到了成本問題的嚴重性，逐漸使用了目標成本法以及與之相類似的其它方法，如邯鋼的“模擬市場核算、實施成本否決”做法，取得了較大的成功。目標成本法是一種綜合性、全局性的成本管理方法，是現(xiàn)代企業(yè)成本管理的科學方法，具有工程技術學特性。目標成本的預測與確定則是目標成本管理方法的首要工作，其方法選用的是否得當、運用的是否正確，是保證預測結果符合要求的重要前提。結合目標成本法的工程技術學特征，本文探索了一種適合于裝配式復雜性生產(chǎn)企業(yè)的、基于價值工程評價方法的企業(yè)目標成本分值優(yōu)先預測法。
一、目標成本法及其工程技術學特性
目標成本管理是現(xiàn)代企業(yè)成本管理的科學方法，是企業(yè)落實成本管理責任制和實施量化管理的有效途徑。傳統(tǒng)的產(chǎn)品定價方法多運用成本加成定價法，通過采用常用的標準成本法的成本資料來生產(chǎn)成本，再以生產(chǎn)成本與廠商期望的獲利程度來決定產(chǎn)品的售價。目標成本法則更趨向于以市場需求為基礎的價格導向型成本管理方法。這種方法在產(chǎn)品開發(fā)時就考慮產(chǎn)品定價問題，經(jīng)由產(chǎn)品正式設計前的目標市場反應來決定開發(fā)產(chǎn)品時所能容許的產(chǎn)品成本（目標成本）與最終的價格（目標售價），并以此形成對產(chǎn)品開發(fā)的限制，以保證企業(yè)生產(chǎn)出質(zhì)優(yōu)價廉的產(chǎn)品，提高企業(yè)競爭力。
從目標成本管理的特性來看，該種方法十分注重工程學及技術層面的信息與方法，充分體現(xiàn)了工程技術學原理。傳統(tǒng)的成本管理是完全基于財務成本信息的管理，其管理方法在成本和管理會計學科中有所體現(xiàn)，即借助于財務會計的成本資料，運用管理會計的信息處理方法，對生產(chǎn)經(jīng)營過程發(fā)生的和可能發(fā)生的成本數(shù)額與形態(tài)實施控制、與評價。目標成本法則對成本問題有另一種理解與認識，認為成本不是單純的帳簿產(chǎn)物，它是在生產(chǎn)制造過程中發(fā)生，應當從工程學的、技術的層面去把握成本的信息，以工程學的方法對成本進行預測、監(jiān)控。兩種成本管理方法的比較見表1。
表1 兩種成本管理方法的比較
針對的主要信息 采用的主要方法 主要方法隸屬的學科
傳統(tǒng)的成本
管理方法 財務成本信息 管理會計方法 成本會計
管理會計
目標成本法
要求的方法 技術成本信息 管理工程方法 工程領域、工程經(jīng)濟學領域
工廠工程領域、技術新產(chǎn)品領域
二、目標成本預測及其方法概述
1.目標成本預測是目標成本管理的首要環(huán)節(jié)
目標成本管理是根據(jù)企業(yè)的經(jīng)營目標，在成本預測、成本決策以及目標成本測定的基礎上，對目標成本進行分解、控制、分析、考核、評價。作為一種綜合性、全局性的成本管理方法，目標成本管理按過程可分為目標成本的預測與確定、分解與落實、實施與控制、考核與四個階段的工作和一些必要的基礎性工作。其中，目標成本的預測與確定是目標成本管理的首要工作。目標成本制定的合理與否，直接關系到目標成本管理的成效，是企業(yè)成本控制成效的一個決定性環(huán)節(jié)。目標成本制定的核心是運用逆向核算來確定先進合理的目標成本，這是一項關鍵而繁重的工作。
2. 目標成本預測的方法概況及簡析
目標成本預測既重要又復雜，必須借助科學的方法來進行。方法選用是否得當、運用是否正確，是保證預測結果符合要求的重要前提。目標成本的預測方法很多，如本量利預測分析法、利潤——成本分析預測法、費用要素預測匯總法、變動趨勢預測分析法、經(jīng)驗判斷預測法、價值工程評價法等。一般來說，每種方法都是定量分析與定性分析的結合。每個企業(yè)在實際的預測工作中，要根據(jù)自己的生產(chǎn)經(jīng)營特點、具體情況和掌握的實際資料，按照預測期限的長短和準確程度的要求以及費用的多少綜合加以選擇。但是，隨著市場競爭越發(fā)激烈，企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)工藝及流程日益復雜，一般的目標成預測方法并不能有效地制定出正確合理的目標成本，導致企業(yè)成本控制成效不高。因此，各企業(yè)必須探索出一種科學的行之有效的目標成本預測方法。基于價值工程評價方法的企業(yè)目標成本分值優(yōu)先預測法就是這樣的方法。
三、基于價值工程評價方法的企業(yè)目標成本分值優(yōu)先預測法分析
1.價值工程評價方法與企業(yè)目標成本預測
價值工程評價法是依據(jù)價值工程（VE）來預測單位產(chǎn)品目標成本的一種方法。其計算公式為：V（價值系數(shù)）=F（功能）/C（成本）。其中，價值系數(shù)（V）代表所評價產(chǎn)品的效益大��；功能（F）是指產(chǎn)品的性能、用途、效用等，反映產(chǎn)品的綜合質(zhì)量。在運用這一公式預測目標成本時，功能（F）轉(zhuǎn)化為費用，用獲得所有功能的最低費用或最低成本來表示；分母（C）指實現(xiàn)這些功能的成本。經(jīng)過這種轉(zhuǎn)化，該公式變?yōu)閂（價值系數(shù)）=F（最低成本）/C（目前成本）。該公式說明實現(xiàn)功能的目前成本越接近于最低成本，則價值越高，反之則價值越低。價值系數(shù)最高值為1。
價值工程評價法的關鍵之處在于功能最低成本F的測算。在實際測算中，可以采用經(jīng)驗估算法，即邀請有經(jīng)驗、了解產(chǎn)品和行業(yè)的專家，運用已掌握的情況和知識，對實現(xiàn)功能的方法、手段、措施初步設想出幾種新方案，然后分別對其成本進行估測，在各方案的估算成本中，取其中的最小值為最優(yōu)方案。然而，為了提高精確度，一般采用實際調(diào)查法，即通過對企業(yè)內(nèi)外同樣產(chǎn)品的調(diào)查，以找出實現(xiàn)功能的最低成本（即目標成本）。其原理和基本步驟如下：第一步：調(diào)查、收集企業(yè)內(nèi)外同樣產(chǎn)品對功能要求滿足的程度和成本費用情況的資料。第二步：按企業(yè)內(nèi)外同樣產(chǎn)品功能滿足程度的高低和成本多少，在坐標上描出點，縱坐標表示成本，橫坐標表示功能滿足程度，如圖1。第三步：把坐標上最低成本點用折線連接起來后將折線中價值系數(shù)較大的幾個點用一條近似的直線連接起來畫出一條直線。這條線就是最低成本線，它反映了當前實際生產(chǎn)中不同功能水平所能夠達到的最低成本。第四步：查出本企業(yè)產(chǎn)品功能的目前成本水平（CO）和功能滿足程度（P），在坐標上標出Q點，那么QP垂線同最低成本線交于F點，則F點在縱坐標上的對應值就是該產(chǎn)品成本功能的最低成本（Ca），即功能評價值。QF線段表示成本降低的大致幅度，數(shù)值為CO-Ca。
圖1 成本與功能水平關系圖
2.基于價值工程評價的目標成本分值優(yōu)先預測法的原理及步驟
當今市場隨著競爭的日益白熱化，企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)工藝及流程也日益復雜，更多企業(yè)的生產(chǎn)已經(jīng)成為裝配式復雜性生產(chǎn)。因此，適用于裝配式復雜生產(chǎn)企業(yè)的目標成本預測方法對于大部分企業(yè)也具有普遍適用性。裝配式復雜生產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品一般由各種零部件裝配而成，對這類企業(yè)應按照產(chǎn)品的組成或結構，利用功能評價系數(shù)或成本構成百分比將產(chǎn)品目標成本分解為各零件或部件的目標成本。結合各種傳統(tǒng)成本方法的優(yōu)點以及目標成本法的特點，筆者引入一種適用于裝配式復雜生產(chǎn)企業(yè)于的新目標成本預測方法——分值優(yōu)先法。該種方法主要是根據(jù)價值工程方法與產(chǎn)品功能分解、成本分析方法相結合而形成的一種新的目標成本預測方法，能夠比較全面地考慮成本、功能等因素的。
分值優(yōu)先法的依據(jù)就是前面所分析的價值工程評價法。在具體運用中，首先利用以前幾年的歷史數(shù)據(jù)以及競爭對手的成本數(shù)據(jù)，采用適當?shù)姆椒�，確定出產(chǎn)品的先進功能單元和平均先進分值，然后求出各單元的目標成本和產(chǎn)品目標總成本。具體方法和步驟如下：
第一步：用適當?shù)姆椒ù_定出每個功能單元的得分和功能系數(shù)，如可利用強制決定法、直接評分法等，把功能總分定為100分，然后根據(jù)不同功能單元的重要程度以及復雜程度層層下分，最后定出它們各自的分數(shù)，該分數(shù)被100除，即為該單元的功能系數(shù)。第二步：列出各功能單元的目前成本，并出各單元的成本系數(shù)，公式為：成本系數(shù)=某功能單元目前成本/各功能單元目前成本總和。第三步：求出價值系數(shù)，公式為：價值系數(shù)（V）＝功能系數(shù)（F）/成本系數(shù)（C）。第四步：根據(jù)各功能單元的情況確定出先進功能單元。一般比較適當?shù)淖鞣ㄊ菑膬r值系數(shù)最高值向下取，選出分析對象單元的40%—50%作為先進功能單元。第五步：求出平均先進分值。計算公式是：平均先進分值=先進單元目前成本之和/先進單元功能得分之和。第六步：計算產(chǎn)品各功能單元改進后的成本期望值（即計算的目標成本值）公式如下：功能單元的目標成本=平均先進分值*功能單元得分。第七步：最后匯總出產(chǎn)品改進后的總目標成本值。計算公式如下：改進產(chǎn)品總目標成本=Σ（各功能單元目標成本）。
3. 企業(yè)目標成本分值優(yōu)先預測法的優(yōu)點及適應性
分值優(yōu)選法的最大優(yōu)點是能把產(chǎn)品功能、質(zhì)量要求與成本水平有機地結合起來，使測定出的目標成本既能保證具有一定的質(zhì)量，又可以達到盡可能低的成本水平。此法具有比較強的針對作用，特別適合運用于制定的目標成本與現(xiàn)有的成本水平尚有一定的差距，要繼續(xù)挖掘產(chǎn)品成本潛力，以及在現(xiàn)在的產(chǎn)品技術性能變化不大的情況下，成本水平要求作更進一步的改善的企業(yè)。因此，對于產(chǎn)品能夠分解成一些相互較獨立的功能單元的企業(yè)，這種方法具有非常實用的價值。但本法也有其局限性。由于這種方法著重考慮的是產(chǎn)品技術性能對成本的要求，主要是從企業(yè)的內(nèi)部條件來決定產(chǎn)品的成本水平，單獨運用此法往往會忽略外部市場對于產(chǎn)品成本及功能質(zhì)量的要求，所以還應當結合考慮其他各種因素的影響，對評價的結果進行修正。
四、基于價值工程評價方法的企業(yè)目標成本分值優(yōu)先預測法的運用舉例
某電務器材廠是鐵道部下屬的企業(yè)，屬裝配式復雜性生產(chǎn)企業(yè)。該企業(yè)積多年設計及制造經(jīng)驗，針對鐵路信號控制系統(tǒng)特別開發(fā)PZX系列智能型電源系統(tǒng)。這種系統(tǒng)采用高效率、高功率密度設計，由多種容量的電氣集中、微機連鎖、駝峰、多信息移頻、提速和25Hz電源組成，適應各種不同站場信號系統(tǒng)的需求。該種產(chǎn)品能夠分解成一些相互較獨立的功能單元。
該電務器材廠在對PZX系列智能型電源屏開發(fā)中，依據(jù)電源屏相關特性、以前生產(chǎn)的歷史數(shù)據(jù)、目前競爭對手的成本數(shù)據(jù)以及市場需求狀況，預期該產(chǎn)品的市場價格為176萬元，電務器材廠對該產(chǎn)品預定利潤率為13.6%。從而制定出該產(chǎn)品的總目標成本為155萬元，其計算過程為176/（1 13.6%）=155萬元。155萬元是電務器材廠生產(chǎn)PZX系列智能型電源屏單位總成本的上限。但是，155萬元并非電務器材廠生產(chǎn)該產(chǎn)品的最終目標成本。電務器材廠最終的目標成本應該該總成本上限，采用分值優(yōu)先法來制定PZX系列智能型電源屏的各目標成本。結合部門、營銷部門、公司戰(zhàn)略部門等部門的意見，電務器材廠采用分值優(yōu)先方法，確定出PZX系列智能型電源屏產(chǎn)品的先進功能單元和平均先進分值，然后求出各單元的目標成本和產(chǎn)品目標總成本。具體步驟和制定過程如下：
表2 目標成本計算表
（單位：萬元）
功能對象 功能得分 功能系數(shù) 目前成本 成本系數(shù) 價值系數(shù) 目標成本
① 30 0.3 25 0.146 2.05* 46.2
② 25 0.25 22 0.129 1.94* 38.5
③ 15 0.15 30 0.175 0.86 23.1
④ 12 0.12 45 0.263 0.45 18.5
⑤ 10 0.1 37 0.216 0.46 15.4
⑥ 8 0.08 12 0.071 1.13* 12.3
合 計 100 1.00 171 1.00 —— 154
注：*表示先進單元
第一步：確定電務器材廠采用的就是直接評分法，該法也把功能總分定為100分，然后根據(jù)不同功能單元的重要程度以及復雜程度層層下分，最后定出它們各自的分數(shù)，該分數(shù)被100除，即為該單元的功能系數(shù)。電務器材廠PZX系列智能型電源屏主要包括如下功能對象 [1][1]：①智能監(jiān)控功能對象，②化功能對象，③集散式穩(wěn)壓功能對象，④電源系統(tǒng)配置穩(wěn)定靈活功能對象，⑤正弦脈寬調(diào)制技術功能對象和⑥整體造型功能對象。按照功能對象的重要程度以及復雜程度，電務器材廠制定了以上六個功能對象各自不同的功能得分，如表2所示。第二步：根據(jù)公司歷史數(shù)據(jù)，列出PZX系列智能型電源屏各功能單元的目前成本，并計算出各單元的成本系數(shù)，如表2所示。第三步：求出價值系數(shù)，如表2所示。第四步：根據(jù)各功能單元的情況確定出先進功能單元。從價值系數(shù)最高值向下取，選出分析對象單元的40%—50%作為先進功能單元。表2中共有6項功能單元，所以選�、�、②、⑥為先進單元。第五步：求出平均先進分值。計算的平均先進分值結果為：（25 22 12）/(30 25 8)=1.54。第六步：計算產(chǎn)品各功能單元改進后的成本期望值（即計算的目標成本值）。該電務器材廠各功能單元的目標成本，如①的目標成本為：30*1.54=120。第七步：匯總產(chǎn)品改進后的總目標成本值。通過計算，該電務器材廠的PZX系列智能型電源屏總目標成本為154萬元，①、②、③、④、⑤和⑥各功能單位的目標成本分別為46.2萬元、38.5萬元、23.1萬元、18.5萬元、15.4萬元和12.3萬元。
參考：
[1]夏博輝.企業(yè)財務成本控制[M].長春：東北財經(jīng)大學出版社.1997年
[2]Lisa M. Ellram, Role of Supply Management in Target Costing[J]. Management Science. July, 2004
[3]郭向偉、郭順祥.企業(yè)的目標成本管理[J].論壇.2002年第15期
[4]Chartes T Hornnren, Georne Poster, Srikant M Datar.Cost Accountinn[ M].New York: Published by Prentice Hally[M].Inc, 2000.
[5]陳亮.企業(yè)推行目標成本管理的對策及建議[J].經(jīng)濟師.2005年第10期
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