論企業(yè)成本計(jì)算方法的改革

　摘 要:在保留傳統(tǒng)成本計(jì)算方法-全部成本法的基礎(chǔ)上,設(shè)法克服傳統(tǒng)成本計(jì)算方法的缺陷,吸收變動(dòng)成本法的優(yōu)點(diǎn),使企業(yè)的成本既能反映企業(yè)的生產(chǎn)實(shí)績(jī),又能為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策提供依據(jù)。
　　關(guān)鍵詞:成本會(huì)計(jì);計(jì)算;變動(dòng)成本;改革
　　
　　全部成本的計(jì)算和變動(dòng)成本的計(jì)算,是西方管理會(huì)計(jì)中兩種不同的成本計(jì)算方法。我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)一步深化,對(duì)財(cái)會(huì)工作提出了新的要求,財(cái)會(huì)工作必須進(jìn)行改革,以適應(yīng)搞活經(jīng)濟(jì),增強(qiáng)企業(yè)活力,提高經(jīng)濟(jì)效益的需要。我們知道,傳統(tǒng)的成本核算方法能提供產(chǎn)品的實(shí)際成本資料,這些資料既是企業(yè)進(jìn)行價(jià)值補(bǔ)償?shù)某叨?也是制訂價(jià)格的依據(jù)。但傳統(tǒng)的成本核算也存在嚴(yán)重的不足,對(duì)傳統(tǒng)的成本核算方法進(jìn)行改革已是勢(shì)在必行。
　　一、兩種成本計(jì)算的實(shí)質(zhì)及其理論根據(jù)
　　成本在按其習(xí)性劃分為固定成本和變動(dòng)成本后,傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法就不能滿足企業(yè)內(nèi)部的決策需要了。因此,為了使會(huì)計(jì)工作提供更廣泛、更明確的經(jīng)濟(jì)信息,滿足企業(yè)內(nèi)部計(jì)劃管理、成本控制和經(jīng)營(yíng)決策的需要,就產(chǎn)生了與傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法即全部成本法相對(duì)應(yīng)的另外一種計(jì)算產(chǎn)品成本的方法,即變動(dòng)成本法。
　　變動(dòng)成本法又稱(chēng)為直接成本法。它是根據(jù)成本習(xí)性劃分成本為變動(dòng)成本和固定成本,然后把一定期間發(fā)生的直接材料、直接人工和變動(dòng)制造費(fèi)用等全部變動(dòng)生產(chǎn)成本計(jì)入產(chǎn)品成本的方法。這種方法沒(méi)有把固定制造費(fèi)用列入產(chǎn)品成本,而是把它和生產(chǎn)成本一起作為期間成本處理,在當(dāng)期的損益表中作為銷(xiāo)售收入的一個(gè)扣減項(xiàng)目。
　　全部成本法又稱(chēng)為吸收成本法。顧名思義就是把一定期間發(fā)生的全部制造成本,包括固定成本和變動(dòng)成本都吸收到產(chǎn)品成本中去。在全部成本下,所有的生產(chǎn)成本都作為產(chǎn)品成本,而不將固定制造費(fèi)用作為期間成本處理,因此,單位產(chǎn)品成本包括直接材料、直接人工、變動(dòng)制造費(fèi)用和分?jǐn)偟絾挝划a(chǎn)品上的固定制造費(fèi)用。傳統(tǒng)的損益表就是按吸收成本法編制的。
　　舉一簡(jiǎn)例來(lái)說(shuō)明在兩種成本計(jì)算方法下所產(chǎn)生的單位成本。
　　設(shè)某公司只生產(chǎn)一種產(chǎn)品,有關(guān)資料如下:
　　全年生產(chǎn)產(chǎn)品3000件,每件直接材料$4,直接人工$3,變動(dòng)制造費(fèi)用$1,固定制造費(fèi)用全共$15000。
　　如果該公司采用全部成本法計(jì)算產(chǎn)品成本每件就要吸收固定制造費(fèi)用$5,那么產(chǎn)品的單位成本就為$13;如果采用變動(dòng)成本法計(jì)算,則每件均按$8計(jì)價(jià),固定制造費(fèi)用全部作為期間成本,在損益表上作為銷(xiāo)售收入的抵減項(xiàng)目被沖銷(xiāo),而不計(jì)入存貨轉(zhuǎn)入下期。
　　根據(jù)上例我們知道變動(dòng)成本計(jì)算法的基本特點(diǎn)就是對(duì)于單位產(chǎn)品成本與存貨成本的確定只考慮變動(dòng)成本;而全部成本計(jì)算法則將變動(dòng)成本和固定成本都?xì)w納到產(chǎn)品成本和存貨成本中去。因此,根據(jù)這兩種方法編制收益表而確定的存貨成本與利潤(rùn)數(shù)額肯定是不相同的。舉一例說(shuō)明:
　　設(shè):某公司生產(chǎn)某種產(chǎn)品,2009年有下列資料:
　　年初存貨:0;生產(chǎn)數(shù)量:5000件;售出數(shù)量:4000件;單位售價(jià):$10
　　制造成本:變動(dòng)制造成本(@$5000件),$20000
　　固定制造成本(全年合計(jì))$10000
　　銷(xiāo)售和行政費(fèi)用:
　　變動(dòng)部分(@$1,4000件)$4000
　　固定部分(全年合計(jì))$2000
　　根據(jù)以上資料編制某公司損益表
　　比較兩種不同成本計(jì)算方法編制的損益表可以看出:用全部成本法計(jì)算出的凈利要比用變動(dòng)成本法計(jì)算出的凈利多$2000,這是因?yàn)樵谧儎?dòng)成本法下,固定制造費(fèi)用$10000沒(méi)有被計(jì)算在產(chǎn)品生產(chǎn)成本內(nèi),而是和銷(xiāo)售行政管理費(fèi)用一起作為期間成本在當(dāng)期損益表中攤銷(xiāo)了。而在全部成本法下,這種$10000的固定制造費(fèi)用計(jì)入了本期產(chǎn)品生產(chǎn)成本。由于有期末存貨存在,因此只有$8000作為當(dāng)期的銷(xiāo)售成本在銷(xiāo)售收入中扣除了,剩下的$2000固定制造費(fèi)用則遞延在存貨中,成為下期的費(fèi)用。存貨的增加,使銷(xiāo)售成本減少,從而增加了凈利$2000。因此,全部成本計(jì)算的凈利比變動(dòng)成本增加了$2000,實(shí)際上就是因?yàn)槿�部成本法比變�?dòng)成本法計(jì)算的期末存貨價(jià)值要多$2000造成的。換言之,亦就是變動(dòng)成本法把固定費(fèi)用全部由當(dāng)期負(fù)擔(dān)。
　　以上我們只是在一個(gè)會(huì)計(jì)期間里比較了兩種計(jì)算方法的不同,為了較全面地說(shuō)明兩種方法對(duì)損益表的影響,我們?cè)購(gòu)囊粋�(gè)較長(zhǎng)時(shí)期來(lái)觀察存貨和凈利的變化:
　　假設(shè)某公司連續(xù)三年的生產(chǎn)和銷(xiāo)售情況如下:
　　為了便于觀察和分析,假定三年的售價(jià)和成本結(jié)構(gòu)保持不變。
　　單位售價(jià):$12,單位變動(dòng)制造成本$15,固定制造費(fèi)用成本(全年合計(jì))$24000,固定銷(xiāo)售和行政費(fèi)用$25000。
　　先計(jì)算兩種方法下各年的單位生產(chǎn)成本。因?yàn)槊磕甑纳�產(chǎn)量相同,所以各年的單位生產(chǎn)成本也相同。(見(jiàn)表四)
　　通過(guò)兩種方法編制的各年損益表如下:
　　以上通過(guò)用兩種成本計(jì)算方法編制的損益表我們可以看出:
　　1、當(dāng)生產(chǎn)量等于銷(xiāo)售量時(shí),不論用全部成本法還是用變動(dòng)成本法,計(jì)算出的凈收益都是相等的。
　　2、當(dāng)生產(chǎn)量大于銷(xiāo)售量時(shí),全部成本法計(jì)算的凈收益大于變動(dòng)成本法計(jì)算的凈收益。
　　3、當(dāng)生產(chǎn)量小于銷(xiāo)售量時(shí),全部成本法計(jì)算下的凈收益小于變動(dòng)成本法計(jì)算下的凈收益。
　　因此我們可以得出結(jié)論:在一個(gè)企業(yè)中,每一個(gè)會(huì)計(jì)期間(一個(gè)月或一個(gè)季度)的產(chǎn)量和銷(xiāo)量可能不相等,但從若干個(gè)會(huì)計(jì)期間的總和來(lái)看,由于企業(yè)必須求得產(chǎn)銷(xiāo)平衡,其產(chǎn)量和銷(xiāo)量必然相等或接近。這就為全部成本計(jì)算與變動(dòng)成本計(jì)算能夠在一個(gè)企業(yè)中相互結(jié)合運(yùn)用奠定了基礎(chǔ)。
　　二、兩種成本的計(jì)算提供的資料在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中各自發(fā)揮著不同的作用
　　隨著社會(huì)生產(chǎn)和經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展,市場(chǎng)情況不斷變化,現(xiàn)代成本計(jì)算的職能也日益發(fā)展,除了需要向國(guó)家、企業(yè)外部投資人、債權(quán)人提供有助于進(jìn)行存貨估價(jià)、損益計(jì)算和制定價(jià)格的成本資料外,還要向企業(yè)內(nèi)部各級(jí)管理人員提供有助于他們對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行預(yù)測(cè)、決策和控制的各種成本資料。全部成本計(jì)算和變動(dòng)成本法計(jì)算所提供的成本資料分別在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中起著不同的作用。
　　(一)全部成本的計(jì)算在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中的作用
　　全部成本計(jì)算是現(xiàn)行工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定的成本計(jì)算方法,它具有約束性,而且國(guó)家財(cái)政和稅務(wù)部門(mén),還從法令和條例等方面加以肯定。因此,我國(guó)工業(yè)企業(yè),都必須采用全部成本計(jì)算確定成本和損益以及企業(yè)的資金狀況,并據(jù)以對(duì)外提供企業(yè)的成本損益、應(yīng)交稅金等資料。在西方國(guó)家也是如此,他們是通過(guò)制定

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