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論增值稅轉(zhuǎn)型改革對(duì)企業(yè)的影響
摘要：增值稅是中國(guó)第一大稅種，作為流通稅的一種，其本意是對(duì)企業(yè)新增的價(jià)值收稅，而不對(duì)購(gòu)進(jìn)的價(jià)值征稅。增值稅轉(zhuǎn)型改革意味著企業(yè)有更多的資金，可以刺激擴(kuò)大企業(yè)投資，也是國(guó)家擴(kuò)大內(nèi)需和適應(yīng)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)形式增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)實(shí)力的重要手段，還是我國(guó)稅制改革的一項(xiàng)重要舉措。從我國(guó)增值稅演變過(guò)程入手，論述轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算及納稅的影響。關(guān)鍵詞：增值稅轉(zhuǎn)型；生產(chǎn)型；消費(fèi)型
1我國(guó)增值稅的演變與轉(zhuǎn)型的必然
自2004年7月1日起，經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，在東北地區(qū)“三省一市”的八個(gè)行業(yè)開(kāi)始試點(diǎn)，取得預(yù)期成效，2007年7月起又延伸到中部六省二十六個(gè)城市繼續(xù)試點(diǎn)，為增值稅改革推向全國(guó)不斷積累經(jīng)驗(yàn)，做好充分準(zhǔn)備。從2009年1月1日起，開(kāi)始在全國(guó)所有地區(qū)、所有行業(yè)推行增值稅轉(zhuǎn)型改革。
這次轉(zhuǎn)型改革主要內(nèi)容是：允許企業(yè)抵扣新購(gòu)入設(shè)備所含增值稅，同時(shí)，取消進(jìn)口設(shè)備免征增值稅和外商投資企業(yè)采購(gòu)國(guó)產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策，將小規(guī)模納稅人的增值稅率統(tǒng)一調(diào)低至3%，將礦產(chǎn)品增殖稅率恢復(fù)到17%。增值稅轉(zhuǎn)型，一方面可使我國(guó)的增值稅與國(guó)際慣例接軌，另一方面有利于鼓勵(lì)企業(yè)投資，促進(jìn)企業(yè)技術(shù)革新和技術(shù)進(jìn)步，促進(jìn)高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級(jí)，可使技術(shù)密集型、資本密集型企業(yè)得到更多進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，獲得更多的減稅收入，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)我國(guó)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。從生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)型增值稅，主要表現(xiàn)為增值稅稅基的縮減。核心是允許企業(yè)購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)所含的進(jìn)項(xiàng)稅額可以在銷(xiāo)項(xiàng)稅金中抵扣，從而避免重復(fù)征稅，最大限度地減少稅收對(duì)市場(chǎng)機(jī)制的扭曲。
2增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)影響
實(shí)行增值稅轉(zhuǎn)型改革后，經(jīng)測(cè)算，2009年全國(guó)財(cái)政將減少增值稅收入約1200億元，減少城市維護(hù)建設(shè)稅收入約60億元，減少教育費(fèi)附加約36億元，增加企業(yè)所得稅約63億元，增減相抵后減少企業(yè)說(shuō)負(fù)約1233億元。
但是，對(duì)不同行業(yè)、不同經(jīng)營(yíng)周期的行業(yè)的影響不盡相同。在實(shí)行生產(chǎn)型增值稅時(shí)，勞動(dòng)密集型企業(yè)因固定資產(chǎn)投資少，不予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額少所以稅負(fù)較輕；而資本密集型企業(yè)資本有機(jī)構(gòu)成高，產(chǎn)品成本中不予抵扣稅金的固定資產(chǎn)所占比重較大，稅負(fù)相對(duì)較重。改革為消費(fèi)型增值稅后，勞動(dòng)密集型企業(yè)輕稅負(fù)的優(yōu)勢(shì)不復(fù)存在。通過(guò)《中國(guó)固定資產(chǎn)投資統(tǒng)計(jì)年鑒》中各個(gè)行業(yè)的新購(gòu)置工器具設(shè)備數(shù)據(jù)按照不同行業(yè)的增值稅稅率計(jì)算增值稅轉(zhuǎn)型帶來(lái)的稅收優(yōu)惠，發(fā)現(xiàn)橡膠制品業(yè)、印刷業(yè)、木材加工及其制品、金屬制品業(yè)、食品制造業(yè)、紡織業(yè)、家具業(yè)、電力、熱力的生產(chǎn)和供應(yīng)業(yè)、非金屬礦物制品等產(chǎn)業(yè)受益最為明顯。那些處于穩(wěn)定經(jīng)營(yíng)期或衰退期的企業(yè)，由于大規(guī)模的產(chǎn)能擴(kuò)張投資已經(jīng)結(jié)束，因而收益程度并不大；而新辦企業(yè)如果仍處于基建投資期，未投產(chǎn)形成銷(xiāo)售，也不能馬上享受到轉(zhuǎn)型政策，只有產(chǎn)能膨脹型企業(yè)是最大的受益者。
3增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的影響
3.1生產(chǎn)型增值稅下的會(huì)計(jì)核算
(1)購(gòu)進(jìn)(自建)固定資產(chǎn)的增值稅計(jì)入成本。
例1：甲企業(yè)屬一般納稅人，購(gòu)入一不需安裝設(shè)備，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，價(jià)款10萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額1.7萬(wàn)元，款項(xiàng)已付，設(shè)備投入使用，其會(huì)計(jì)核算為；
借：固定資產(chǎn)117000
貸：銀行存款117000
顯而易見(jiàn)，將購(gòu)進(jìn)設(shè)備所含增值稅一并計(jì)入固定資產(chǎn)成本中。
(2)建造領(lǐng)用一般貨物必須轉(zhuǎn)出增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。
例2：甲企業(yè)領(lǐng)用本企業(yè)原材料5萬(wàn)元用于設(shè)備建造，會(huì)計(jì)處理為；
借：在建工程58500
貸：原材料50000
應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出8500
我國(guó)稅法規(guī)定，購(gòu)進(jìn)貨物改變用途(即用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利、個(gè)人消費(fèi)等)時(shí)，進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣，在會(huì)計(jì)核算上具體表現(xiàn)為其支付的進(jìn)項(xiàng)稅額必須轉(zhuǎn)出。
(3)銷(xiāo)售固定資產(chǎn)一般免征增值稅。
我國(guó)銷(xiāo)售固定資產(chǎn)免征增值稅，在會(huì)計(jì)處理時(shí)，只涉及“固定資產(chǎn)清理”，不涉及增值稅。
例3：甲企業(yè)銷(xiāo)售固定資產(chǎn)取得收入1萬(wàn)元，款項(xiàng)收到，會(huì)計(jì)處理為：
借：銀行存款10000
貸：固定資產(chǎn)清理10000 3.2產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)型后的會(huì)計(jì)處理
(1)購(gòu)進(jìn)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不計(jì)入成本，而是單獨(dú)核算。
增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)型后，對(duì)購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)所含進(jìn)項(xiàng)稅允許抵扣，在會(huì)計(jì)核算上具體體現(xiàn)就是購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的增值稅同一般貨物一樣，可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額單獨(dú)核算，不計(jì)入固定資產(chǎn)成本。沿用上文例1，會(huì)計(jì)處理為：
借：固定資產(chǎn)100000
應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅額17000
貸：銀行存款117000
(2)建造領(lǐng)用一般貨物不需轉(zhuǎn)出增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額。
轉(zhuǎn)型后對(duì)購(gòu)進(jìn)的一般貨物和固定資產(chǎn)不加區(qū)分，因此建造固定資產(chǎn)領(lǐng)用一般貨物就和一般生產(chǎn)或銷(xiāo)售領(lǐng)用一般貨物的會(huì)計(jì)處理相同，其進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣。會(huì)計(jì)核算具體表現(xiàn)為支付或負(fù)擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)須轉(zhuǎn)出。沿用上文例2，其會(huì)計(jì)處理為：
借：在建工程50000
貸：原材料50000
(3)銷(xiāo)售固定資產(chǎn)應(yīng)相應(yīng)的交納增值稅。
增值稅轉(zhuǎn)型后，銷(xiāo)售固定資產(chǎn)與銷(xiāo)售一般貨物相同，應(yīng)計(jì)算并交納增值稅，所以在會(huì)計(jì)核算上，清理固定資產(chǎn)時(shí)，必須同時(shí)考慮增值稅。沿用上文例3，其會(huì)計(jì)處理為：
借：銀行存款11700
貸：固定資產(chǎn)清理10000
應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷(xiāo)項(xiàng)稅額1700
4增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)納稅影響
增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)納稅到底有什么影響?下面以實(shí)例對(duì)轉(zhuǎn)型前和轉(zhuǎn)型后企業(yè)所繳稅金進(jìn)行比較說(shuō)明。
乙企業(yè)屬一般納稅人，購(gòu)入一臺(tái)機(jī)器設(shè)備取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，價(jià)值100萬(wàn)元，增值稅17萬(wàn)元，凈殘值為0，使用期10年，按平均年限法計(jì)提折舊。企業(yè)所得稅率25%，城建稅率為7%，教育費(fèi)附加率為3%。
增值稅轉(zhuǎn)型前即實(shí)用生產(chǎn)型時(shí)：每年計(jì)提折舊11.7萬(wàn)元，少繳所得稅11.7*25%=2.9250萬(wàn)元，折算成年金現(xiàn)值為2.9250*6.1446(年金現(xiàn)值系數(shù))=17.9730萬(wàn)元，多繳城建稅及教育費(fèi)附加17*(7% 3%)=1.7萬(wàn)元，隨著機(jī)器設(shè)備的使用，它的價(jià)值轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中，并隨著產(chǎn)品的銷(xiāo)售形成銷(xiāo)項(xiàng)稅額，這部分銷(xiāo)項(xiàng)稅雖不是由本企業(yè)負(fù)擔(dān)而是由購(gòu)買(mǎi)產(chǎn)品方負(fù)擔(dān)，但稅務(wù)機(jī)關(guān)確實(shí)就該機(jī)器設(shè)備重復(fù)征收了增值稅。實(shí)際繳納增值稅17萬(wàn)元，城建稅及教育費(fèi)附加1.7萬(wàn)元，折舊抵減收入少繳所得稅17.9730萬(wàn)元。
增值稅轉(zhuǎn)型后即應(yīng)用消費(fèi)型時(shí)：每年計(jì)提折舊10萬(wàn)元，少繳所得稅10*25%=2.5萬(wàn)元，折算成年金現(xiàn)值2.5*6.1446=15.3615萬(wàn)元，由于購(gòu)入設(shè)備時(shí)增值稅已作為進(jìn)行稅額抵扣，不存在重復(fù)計(jì)征問(wèn)題，企業(yè)沒(méi)有負(fù)擔(dān)增值稅，折舊抵減收入少繳所得稅15.3615萬(wàn)元。
通過(guò)以上實(shí)例可以一目了然看出，生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)變對(duì)企業(yè)的納稅不僅影響到增值稅及在流轉(zhuǎn)稅基礎(chǔ)上征收的城建稅和教育費(fèi)附加，還涉及到所得稅，不僅涉及到購(gòu)買(mǎi)機(jī)器設(shè)備的當(dāng)期，而且涉及到機(jī)器設(shè)備的整個(gè)壽命期。這種轉(zhuǎn)變可使企業(yè)因?yàn)楸苊庵貜?fù)計(jì)征增值稅而少繳17萬(wàn)元，少繳城建稅及教育費(fèi)附加1.7萬(wàn)元。但從折舊抵減收入使得少繳所得稅的好處卻減少2.6115萬(wàn)元(15.3615-17.9730)。因此，綜合起來(lái)，共可獲得稅收上的好處是16.0885(17 1.7-2.6115)萬(wàn)元，而不是17萬(wàn)元。
增值稅轉(zhuǎn)型改革的意義在于完善稅制建設(shè)、征稅更加公平合理。增值稅改革意味著企業(yè)有更多的資金，可以刺激擴(kuò)大企業(yè)投資，也是國(guó)家擴(kuò)大內(nèi)需、降低企業(yè)設(shè)備投資稅收負(fù)擔(dān)、促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的重要手段。從以上所舉實(shí)例可看出，轉(zhuǎn)型會(huì)減少增值稅基，從而為企業(yè)減負(fù)，增加企業(yè)投資積極性，長(zhǎng)期來(lái)看可以刺激投資，拉動(dòng)內(nèi)需，促進(jìn)企業(yè)技術(shù)更新改造，有利于中國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型。
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